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如何理解和運用“實質(zhì)重于形式”會計原則
新會計制度在實體內(nèi)容方面對會計核算基本原則新增了“實質(zhì)重于形式”原則。實質(zhì)重于形式是指交易事項的經(jīng)濟實質(zhì)重于它們的法律形式。按照“實質(zhì)重于形式”原則的要求，企業(yè)應(yīng)當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，而不應(yīng)當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。
“實質(zhì)重于形式原則”的運用體現(xiàn)了會計的本質(zhì)要求。會計的根本目的，在于向會計報告使用者提供有用、真實、相關(guān)的會計信息�！皩嵸|(zhì)重于形式”原則在會計上的廣泛運用體現(xiàn)了會計的本質(zhì)要求。例如，在會計確認方面，企業(yè)就不能僅僅根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的外在表現(xiàn)形式而要根據(jù)其實際反映的經(jīng)濟實質(zhì)來進行確認；在會計計量上，企業(yè)擁有另一公司股權(quán)的會計計量方法，就不能僅僅以其占有股權(quán)百分比例來確定，而要看其是否具有控制權(quán)；在會計記錄和會計報告方面，要根據(jù)一定的賬務(wù)處理程序，將已經(jīng)確認、計量的經(jīng)濟事項或交易經(jīng)過整理、加工和轉(zhuǎn)換，正式記入薄記系統(tǒng)，并按照會計信息使用者的要求進一步予以變換，形成一組既可靠又相關(guān)的會計信息。
“實質(zhì)重于形式”原則對會計人員的專業(yè)判斷提出了更高的要求，強調(diào)會計人員的專業(yè)判斷是個我國企業(yè)會計制度改革的重大進步。“實質(zhì)重量于形式”強調(diào)了當交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)與其外在表現(xiàn)不一致時，會計人員應(yīng)當具備良好的專業(yè)判斷能力，注重經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，以保證會計信息的有用、真實、相關(guān)性。
那么，會計人員如何理解“實質(zhì)重于形式”原則，提高會計人員的專業(yè)判斷水平呢？
——堅持用客觀、完整、謹慎的態(tài)度去看待企業(yè)的各項交易或事項，是理解和運用“實質(zhì)重于形式”原則的基本前提。
會計信息的主要質(zhì)量特征是可靠性，而可靠性是以客觀、實事求是為基礎(chǔ)的。因此，客觀性是正確理解和運用“實質(zhì)重于形式”原則的基礎(chǔ)。會計人員應(yīng)首先對各項經(jīng)濟交易或事項有客觀的認識，是否真正能給企業(yè)形成資源或真正導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，其次才看其經(jīng)濟實質(zhì)與法律形成是否一致，若相互一致，則直接核算；若不一致，則運用“實質(zhì)重于形式”原則，對其進行核算。
實質(zhì)重于形式原則的運用主要依賴會計人員的專業(yè)判斷。人們要正確認識和理解事物就必須對事物有一個完整的全面的了解，同時，在認識事物時應(yīng)具有謹慎的態(tài)度。盡管人們對事物有完整的認識，但如果不謹慎、不認真，同樣不能客觀理解事物的本質(zhì)。例如，甲乙企業(yè)簽訂合同，甲企業(yè)一次性投資100萬資金給乙企業(yè)，乙企業(yè)承諾在投資后兩年內(nèi)歸還甲企業(yè)投資款，并且在歸還投資款以后十年內(nèi)支付每年5萬元的現(xiàn)金給甲企業(yè)。如果形式上看，由于甲企業(yè)在法律形式上兩年后已收回乙企業(yè)的投資，因此在收回投資款的年度應(yīng)作沖回投資的會計處理。但從未來十二年的角度看，甲乙企業(yè)的這份合同實質(zhì)上是一份十二年的債權(quán)投資合同，按照新會計制度實質(zhì)重于形式的原則，甲企業(yè)應(yīng)將這100萬元視同債權(quán)投資，在未來十二年內(nèi)進行投資核算。
——努力提高邏輯思辨能力，使會計人員具有透過企業(yè)各項交易事項的現(xiàn)象抓住其經(jīng)濟本質(zhì)的能力，是正確運用實質(zhì)重于形式原則，提高會計人員專業(yè)判斷的主要途徑。
良好的邏輯思辨能力能夠幫助會計人員從總體上把握問題的本質(zhì)。例如，A個人投資控股B公司和C公司，B公司和C公司之間并未有投資關(guān)系，但兩公司實質(zhì)上是兩套牌子一套人馬。目前，B公司為了申報某種資格需將C公司的會計報表合并以達到規(guī)定的資產(chǎn)規(guī)模和盈利水平。B公司的會計報表能否合并C公司的會計報表？答案是否定的。雖然從表面看，兩公司在一起運作不分彼此，存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，但B公司對C公司并不存在控制與被控制關(guān)系，兩公司實際上是被A個人所控制，A個人若需要完整了解其個人資產(chǎn)負債狀況則應(yīng)編制兩公司的合并報表。
正確的認知能力有利于會計人員較好地處理錯綜復(fù)雜的會計事項。例如，某公司在用的一座建筑物已入會計賬。兩年后，該公司委托注冊會計師審計，注冊會計師在審計中發(fā)現(xiàn)已入賬并計提折舊的這座建筑物的產(chǎn)權(quán)并不完全歸該公司所有，其中某人擁有建筑物10%的產(chǎn)權(quán)。會計調(diào)整應(yīng)如何處理？第一步，為了真實反映產(chǎn)權(quán)狀況，應(yīng)調(diào)整產(chǎn)權(quán)，將某人的10%產(chǎn)權(quán)確認為負債，并調(diào)整其相關(guān)的會計科目。第二步，如何處理折舊問題。一種意見認為，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整折舊，將折舊按產(chǎn)權(quán)比例計算方為公平合理；另一種意見認為，不作折舊調(diào)整，原因為該建筑物已完全為該公司使用，從實質(zhì)看，其價值轉(zhuǎn)移所產(chǎn)生的折舊應(yīng)完全由該公司承擔。由此可見，正確的認知能力在處理錯綜復(fù)雜事項中的重要性。
良好的認知能力有利于會計人員在會計核算中提高會計信息質(zhì)量。例如，一個企業(yè)擁有汽車出租的經(jīng)營權(quán)，在法律形式上擁有一大批用于出租的汽車。但實際上，這些汽車都是由各位出租司機自己出資購買的，并且這些汽車的處置權(quán)也歸司機所有。企業(yè)會計人員如果認識問題的能力產(chǎn)生偏差，將這些汽車納入企業(yè)會計核算范圍內(nèi)，不僅虛增了企業(yè)擁有的資產(chǎn)，同時會計人員通過每次計提折舊，也虛增了企業(yè)成本，客觀上不能真實反映企業(yè)的經(jīng)營成果。
——加強對企業(yè)會計制度的學(xué)習(xí)、提高會計人員綜合能力，是正確理解和運用實質(zhì)重于形式原則，提高專業(yè)判斷水平的主要手段。
當交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)與其外在形式不相一致時，會計人員應(yīng)當運用實質(zhì)重于形式原則進行專業(yè)判斷。會計人員進行專業(yè)判斷的前提是無條件地遵守現(xiàn)行的有關(guān)會計法規(guī)、準則和制度。只有在法律法規(guī)和準則沒有規(guī)定或定義不明晰、允許某些事項可以進行會計方法選擇時，會計人員才能充分發(fā)揮其專業(yè)判斷的能力。因此，會計人員應(yīng)加強對會計準則和會計制度的學(xué)習(xí)和理解。只有豐富的理論知識和過硬的業(yè)務(wù)技術(shù)能力才能完成專業(yè)判斷這一謹慎與靈活的辨證統(tǒng)一過程。當然，專業(yè)判斷還要求會計人員應(yīng)通曉行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、企業(yè)管理、稅收法規(guī)，有綜合理財和管理協(xié)調(diào)能力，有創(chuàng)新能力、競爭風險意識、公共關(guān)系意識、終身學(xué)習(xí)意識等。
