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高校人力資源會計建設模式研究
高校人力資源會計建設模式研究
一、高校人力資源會計框架
�。ㄒ唬└咝Ｈ肆Y源的界定 在知識經(jīng)濟時代，人力資源、物質(zhì)資源與信息資源是推動社會經(jīng)濟發(fā)展的重要資源，尤其是人力資源，越來越受到各個企業(yè)的重視。人力資源是指一定范圍內(nèi)能夠推動社會和經(jīng)濟發(fā)展的包括智力和體力的勞動能力的總和。這種勞動能力不僅可以轉移舊價值，也可以創(chuàng)造新價值。它是以人為載體，為特殊主體帶來未來經(jīng)濟效益的一項重要資產(chǎn)。它具有質(zhì)和量的規(guī)定性，并且分為個體人力資源與群體人力資源。個體人力資源側重質(zhì)的規(guī)定性，如個人所具有的體能、智能、技能、知識、涵養(yǎng)等，而群體人力資源是在量的基礎上，將不同質(zhì)的個體人力資源優(yōu)化統(tǒng)一，發(fā)揮群體的優(yōu)勢功能。高校人力資源則是個體人力資源與群體人力資源的相輔相成，具體包括教師、教輔人員、行政管理人員、后勤人員的勞動能力。在高校，人力資源是辦學資源中最重要的組成部分，直接影響辦學質(zhì)量、辦學規(guī)模和辦學效益。眾所周知，高校的名師、大師的構成是高水平高質(zhì)量大學的主要標志，能為高校提高知名度和辦學效益，高校人力資源創(chuàng)造的價值遠遠大于其他物質(zhì)資源和信息資源，是高校賴以生存、得以發(fā)展的重要因素。
人力資本屬于價值范疇，體現(xiàn)的是知識經(jīng)濟條件下人與人的關系，并且具有市場特性，能夠物化于商品和服務，增加商品或服務的效用，并以此分享收益的價值 。高校人力資本是高校人力資源為高校未來服務、提供收益，并獲得剩余價值的一種資本，高校人力資本與企業(yè)人力資本既有相同性，也有其特殊性。兩者都是以個人具備的才干、知識技能和資歷為其組織服務，創(chuàng)造價值的同時，享有剩余價值的分配。wWw.11665.cOm不同的是前者是以智力資本創(chuàng)造更多的新的智力資本，并轉移舊價值（有用的知識）傳授于新個體的人力資本，為社會源源不斷的提供新生人力資源；后者是以其人力資本創(chuàng)造出物質(zhì)資本，為社會提供物質(zhì)資源。由此可見，高校人力資本的價值，包括交換價值和使用價值，其中交換價值是人力資源價值的計量基礎。高校人力資源價值，內(nèi)在表現(xiàn)為高校人力資本為高校帶來經(jīng)濟效益的潛在勞動能力，外在表現(xiàn)為教師在傳道授業(yè)、科學研究中新創(chuàng)造的價值，是作為商品的高校勞動力的價值，如何對其進行合理準確地計量，必須采用高校人力資源會計方法來進行解決。
�。ǘ└咝Ｈ肆Y源會計的含義 高校人力資源會計是指把人作為有價值的組織資源，以高校的人力資源為核算對象，確認、計量和報告高校的人力資源信息，以貨幣的形式反映、控制高校人力成本、價值、效益，為學校管理者和外部信息需求者提供人力資源現(xiàn)狀及變動信息的一種會計分支。其將人力資本理論與會計科學方法設身處地的為高�！叭瞬艔娦！钡膽�(zhàn)略服務，把高校人力資源看作為高校的資產(chǎn)，以高校人力資源的價值運動過程為核算對象，對其進行確認、計量、記錄和報告。高校人力資源會計的運用，將以教師人力資源為第一資源，結合人力資源特有的主觀能動性、增值性，對教師人力資源以價值形式來衡量，綜合反映高校人力資源的整體素質(zhì)，以貨幣的形式控制高校的人力成本、價值、效益從而確定高校的辦學理念、辦學定位，促進高校長期持續(xù)發(fā)展。本文的研究主要以高校教師為主，利用人力資源會計理論對高校教師人力資源的質(zhì)量、存量（包括知識層次、科研水平、學緣結構等）進行貨幣計量和反映，進而分析高校教師人力資源的投資成本與價值活動關系，提高人力資源的使用效益。
二、高校人力資源會計前提假設條件
�。ㄒ唬⿻嬛黧w 《企業(yè)會計準則》規(guī)定：“會計應當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計確認、計量和報告�！倍咝Ｈ肆Y源會計的主體即是高校的人力資源，即應當對高校人力資源所發(fā)生交易或事項進行確認、計量和報告。在某種特殊情況下，高校人力資源特指高校的人才資源，并非是高校的學生或投資者等其他人力資源。
�。ǘ┏掷m(xù)經(jīng)營 《企業(yè)會計準則》規(guī)定：“企業(yè)會計確認、計量和報告應當以持續(xù)經(jīng)營為前提�！痹诟咝Ｈ肆Y源會計里，即在高校持續(xù)發(fā)展的前提下假設高校人力資源在可預期的未來期間存續(xù)，這里包含兩層意思：一是人力資源的載體在可預期的未來合同期間存在，不考慮意外的消亡；二是在可預期的未來合同期間，該人力資源始終存續(xù)在高校之內(nèi)，并為高校擁有和控制，高校人力資源可發(fā)揮的效益和作用始終存續(xù) 。由于高校人力資源具有追加投資的可能性、創(chuàng)造價值的不確定性和流動性大等特點，因此，只有通過存續(xù)假設，才能對高校人力資源的成本和價值進行科學計量，對高校人力資源成本進行科學分攤，編制人力資源報表。
�。ㄈ⿻嫹制� 高校人力資源會計在確認與計量的過程中，同樣也需要進行會計分期，也需要對高校人力資源投資在不同的會計期間進行分攤，并確認不同會計期間的人力資源收益，進而計算使用人力資源取得的損益。不同的是，由于高校的校歷時間安排的特殊性，不同于一般的企業(yè)按照公歷的時間進行會計分期，并且高校人力資源的取得、培養(yǎng)、活動的期間也與高校的校歷時間一致，因此，高校人力資源會計期間應是每年的7月1日至次年的6月30日。
�。ㄋ模┴泿庞嬃� 貨幣計量假設是傳統(tǒng)會計必然存在的一個重要假設，其目的在于對企業(yè)經(jīng)營活動中可通過貨幣手段予以計量的活動在會計核算中予以反映和監(jiān)督。而作為高校人力資源會計的核算中，通過貨幣手段進行計量的僅僅是單方面的成本計價，對
高校人力資源的取得、使用、培養(yǎng)、消耗，可以采用歷史成本法、重置成本法等進行貨幣計量，但是對高校人力資源的未來價值的計量，并非通過貨幣手段即能反映的。尤其是高校人力資源的智力價值、技術素質(zhì)，對未來期間的貢獻，必須采取定性的、非貨幣手段來體現(xiàn)。在建立高校人力資源會計的過程中應將傳統(tǒng)貨幣計量假設予以擴展，以貨幣與非貨幣雙重方式予以計量，這樣更能公正公平、全面地反映和報告高校人力資源的會計信息。
三、高校人力資源會計核算模式
�。ㄒ唬└咝Ｈ肆Y本文由論文聯(lián)盟http://收集整理源成本會計模式 高校人力資源成本會計核算模式是計量和報告高校在取得、開發(fā)、使用、遣散教師人力資源而引起的成本，從投入——產(chǎn)出的角度來確定教師人力資源在辦學效益中的付出的成本代價，衡量高校人力資源的投資效果。高校人力資源成本具體包括取得成本、開發(fā)成本、使用成本、遣散成本。
（1）取得成本，即高校在招聘教師人力資源過程中及引進錄用為本校教師所發(fā)生的各項支出，有招募成本、選拔成本、錄用成本。招募成本是高校人事管理部門為了吸引人才，招聘人才而發(fā)生的費用，如招聘宣傳資料費、在招聘過程中發(fā)生差旅費，接待費，人才交流會議的場地費、手續(xù)費，中介機構的信息發(fā)布廣告費等。選拔成本是指從應聘人員中挑選、考核、評定適當人選所發(fā)生的費用 ，如面試考試時支出的費用、體檢費、通訊費、臨時住宿費、交通費等。錄用成本是指將錄用的人員安置在工作崗位所發(fā)生的費用。如搬遷費，臨時生活費、為特殊人才配置的安家費，人才引進費，科研啟動費、住房一次性補貼等。
（2）開發(fā)成本，即高校為提高教師資源能力而對其進行的各種培訓，進修等各種后續(xù)教育支出。分別為崗前教育培訓成本、脫產(chǎn)培訓成本，在職培訓成本。崗前教育培訓成本是指對新引進人才（教師）在上崗前進行的教育培訓成本，包括高等教育學、心理學的學習培訓，使其更好更快地進入教師的工作狀態(tài)，樹立學高為師，德高為范的榜樣。脫產(chǎn)培訓成本是指高校人力資源為進一步提高自身業(yè)務素質(zhì)而需要暫離開工作崗位參加學習培訓所發(fā)生的費用。如攻讀博士、碩士研究生學費、培訓人員的住宿費、差旅費、進修資料費、脫產(chǎn)期間的補助等。在職培訓成本，指高校人力資源在不脫離工作崗位的同時參加各種培訓學習所發(fā)生的費用，如各種培訓費、繼續(xù)教育費、學術交流費等。以上所述的取得成本與開發(fā)成本均為人力資源在高校的合約服務期間直接相關，一旦發(fā)生此項成本，必然對后續(xù)的學校工作提供服務及貢獻，受益期有效貫穿整個合同期間，所以應把取得成本和開發(fā)成本作為資本性支出，予以資本化處理，列為資產(chǎn)入賬。
�。�3）使用成本，指高校為使用人力資源提供的服務與貢獻所付出的成本支出。其中包括教師的工資和津貼，教師的課酬，科研學術成果獎勵，各項福利，保險費用（醫(yī)療保險、養(yǎng)老保險，失業(yè)保險等）。使用成本是維持高校機構各項工作正常運轉的日常性支出，在各個會計期間比較穩(wěn)定支出是屬于收益性支出，應作為當期費用處理，根據(jù)其受益期間進行分攤，并計量與披露。
�。�4）遣散成本，是高校人力資源因某種原因離開學校而發(fā)生的費用，包括離職補償成本、空職成本。離職補償成本，是對離開學校的人力資源因學校主動原因而遣散發(fā)生的補償費用，如派遣費、生活補償費、搬遷費等�？章毘杀�，是由于離職人員職位人力資源空缺無法及時安排合適人選所造成的影響與損失費用。如科研開發(fā)人力資源離職影響無法正常開展，緊缺人才專業(yè)無法進行教學等的損失費用。遣散成本是高校人力資源與高校合約期滿最后發(fā)生的費用，其影響當日或日后幾個會計期間，屬于一項收益性支出，應作為當其費用處理或待攤費用，分期攤入各期費用中。
�。ǘ└咝Ｈ肆Y源價值會計模式 高校人力資源價值會計是基于價值管理的角度對高�，F(xiàn)有的人力資源價值（即高校教師資源在高校的預期服務期間內(nèi)所能提供的未來服務的估計現(xiàn)值）進行計量和報告的程序。
與前所述的高校人力資源成本會計不同的是，人力資源的成本計量與以成本計價有形資產(chǎn)一樣，只提供人力資源的投入價值，而未能提供其產(chǎn)出價值，人力資源的價值會計是對高校人力資源的經(jīng)濟價值（產(chǎn)出價值）進行計量，目的在于用人力資源的“創(chuàng)造價值”能力來反映高校現(xiàn)有教師資源的質(zhì)與量的價值體現(xiàn)。相較于前者，高校人力資源會計更具開拓性思維，作為價值主體的高校教師，由于其專業(yè)知識結構、教學經(jīng)驗、科研能力、學歷因素等各不相同，表現(xiàn)出來的價值也有所不同，他們“產(chǎn)出”的經(jīng)濟效能是否滿足高校的需要，為高校服務，就反映出高校人力資源的經(jīng)濟價值。在馬克思經(jīng)濟學中認為：價值是凝結在商品中的一般人類勞動，任何商品都具有使用價值和交換價值。同時，從勞動過程來看，價值又是可創(chuàng)造的，人力是可以創(chuàng)造價值的價值，物質(zhì)只是轉移被創(chuàng)造的價值，只要事物的經(jīng)濟效能是有利于人的，則說明其具有經(jīng)濟價值。高校人力資源的經(jīng)濟價值的計量有兩種，一種是以教師資源已經(jīng)創(chuàng)造出的價值為基礎，另一種是以教師資源未來預計能創(chuàng)造的價值為基礎。這兩種價值的計量方法都不可能完全準確，或者說只能估算而已，這與傳統(tǒng)會計的原則不一致，所以不易被人們所接受，因此在西方作為管理會計的職能色彩更濃一些。作為知識型主體的高校教師，其價值實現(xiàn)主觀愿望較為強烈，才華橫溢而又充滿個性，高校教師的工作具有自主性和創(chuàng)造性，如何調(diào)動他們的積極性與主動性，實現(xiàn)最大化的經(jīng)濟價值是高校人力資源會計提供決策信息的目的所在。
由此可見，從高校人力資源價值會計的含義和對
象出發(fā)，高校人力資源會計的主要內(nèi)容為如下幾個方面：一是高校人力資源（教師資源）的使用價值、經(jīng)濟價值的計量及其信息披露；二是高校人力資源使用過程的價值管理，包括教師資源的價值預測、價值控制與價值分析三方面的管理信息；三是結合投入成本計量，做出“投入產(chǎn)出比”效果分析圖，以供決策支持系統(tǒng)使用。
四、高校人力資源價值計量方法
�。ㄒ唬└咝Ｈ肆Y源價值會計的貨幣計量方法 高校人力資源價值會計的貨幣計量方法是采用貨幣尺度來對高校人力資源的價值進行準確計量，以明晰的數(shù)據(jù)說明其價值的大小，對于人力資源價值會計的貨幣計量方法，已有眾多會計學家進行了深入的研究，提出各種有創(chuàng)見的計量模式，但并不是都行之有效，或操作過于復雜，或理論與實踐相距甚遠，不具備可行性�；诟咝５膶嶋H情況，以下兩種模型可作為高校人力資源價值會計的貨幣計量方法。
�。�1）未來工資薪酬折現(xiàn)模型。這一模型是巴魯克和阿巴.施瓦茲于1971年最先提出的。此方法將假定高校人力資源（教師資源）未來的工資薪酬所得與其對高校的價值之間存在穩(wěn)定關系，并且其關系持續(xù)于兩者的預期未來服務期間內(nèi)，不隨意改變。眾所周知，高校是一個具有法人資格的事業(yè)單位，雖然已在發(fā)展決策上擁有一定的獨立自主權，但其高校員工（在編）的工資薪金均由財政發(fā)放，并且采用統(tǒng)一的工資計算標準，這一條件為該模型的實踐提供了可操作性、穩(wěn)定性、公允性與公正性。該模型如下：
pv=■■·e（t）
pv：為預計（合同）服務期內(nèi)工資薪酬的現(xiàn)值。
s（t）：為第t年的工資報酬
i：為折現(xiàn)率
t：為服務期時間
e（t）：與同行業(yè)相比的效率比率
該模型的具體運用舉例說明：假設某高校某教師未來五年的工資薪酬情況如下所示，市場利率為10％，且該高校與同行業(yè)平均工資收入相比的效率比率為1.27，則計算其價值為（如表1所示）
pv： 108706.4×1.27=138057.13（元）
這種方法可以通過精確貨幣計算來衡量某教師員工的個人使用價值，即人力資本的投入價值、高校對教師資源的投資，是高校人力資源價值的部分體現(xiàn)。未來工資薪酬折現(xiàn)模型計算方法簡單，容易操作，可作為高校人力資源價值計算的基本方法。但值得注意的是對基本因素s（t）數(shù)據(jù)的取值必須符合一貫性原則，根據(jù)國家規(guī)定的工資分配制度，對高校同一職稱（或職務）工作水平的教師采用同樣的計算方法，并在預計服務期間保持不變，前后一致，這樣，高校人力資源的價值才具備可比性，才能為高校管理層、外部信息使用者提供有用的信息。
該模型是根據(jù)經(jīng)濟學概念來設計的，涵蓋了“交換價值是能最恰當?shù)姆从成唐穬r值”的價值觀念。現(xiàn)代經(jīng)濟學家認為，市場上的交換價格是所有市場參與者充分考慮了交易對象的未來現(xiàn)金流量及其不確定風險之后形成的共識，具有公允性和客觀性，未來工資薪酬折現(xiàn)模型在計算未來現(xiàn)金流量的同時，還充分考慮了市場上同行業(yè)不確定風險的比較。即效率比率e（t）是本高校實際收入水平與同行業(yè)該年度的平均收入水平的比例，客觀體現(xiàn)本高校人力資源素質(zhì)在行業(yè)內(nèi)價值的高低，若e（t）≧1，則說明本高校人力資源價值高于或等于同行其他高校，若e（t）＜1，則說明本高校人力資源價值低于同行其他高校。這是一個社會化、商品化的計算結果，有利于高校間人才互勉共進，相互提高，也滿足了高校就其人力資源的交換價值達成共識的需求。當然，其中不排除有一些主觀因素，如各地區(qū)的區(qū)域差別收入，城市范圍收入不一致，應盡量不列入比率系數(shù)中。
�。�2）經(jīng)濟價值模型。該模型是根據(jù)弗蘭姆霍爾茨、布魯美特等人提出的經(jīng)濟價值法，也稱“未來收益折現(xiàn)法”來設計的。這種方法認為人力資源的價值在于其能夠提供未來的收益，因此將組織未來各期的收益折現(xiàn)，然后按照人力資源投資占全部投資比例，將組織未來收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價值。
經(jīng)濟價值模型的建立，是在對未來工資薪酬折現(xiàn)模型的補充基礎上，未來工資薪酬折現(xiàn)模型計量的是高校人力資源個體使用價值，而經(jīng)濟價值模型衡量的是高校人力資源群體效用價值。人力資源的效用價值是指人力資源能夠為其需求方創(chuàng)造的價值，而高校人力資源群體效用價值是指通過高校人力資源群體力量使高校獲得的總收益。其計算模型具體如下：
vn=■■·h
其中：vn：為以未來盈余現(xiàn)值表示的高校群體人力資源價值；r：為折現(xiàn)率；r（t）：為第t年的高校未來凈收益；h：為人力資源投資占總資產(chǎn)投資的比例。
眾所周知，作為事業(yè)單位的高校沒有所謂的“收益”賬戶，只制作資產(chǎn)負債表與收入支出表，而無損益表。那么，對于r（t）如何確認計量，是一個非常重要的思考問題。筆者認為，高校未來的凈收益不是企業(yè)中一般會計所言的以貨幣形態(tài)表現(xiàn)的、創(chuàng)造的利潤，而是高校人力資源在智力勞動或體力勞動后創(chuàng)造的為高校增值的那部分收益，如科研成果的立項與發(fā)明，為社會做
該模型具體運用舉例說明：假設某高校預測未來5年內(nèi)的各年凈收益如表2所示，人力資源投資占總資產(chǎn)投資的比例為42％。
高校人力資源群體價值為1384940×42％＝581674.8（元），群體價值并非個體的簡單相加，除了個體價值作用影響外，還受到群體領導能力、團隊精神、管理方法、人文環(huán)境等重要因素的影響 。因此，高校人力資源群體價值是計量高校人力資本投資的產(chǎn)出價值，是效用價值。為高校人力資源管理者提供系統(tǒng)的人力資源信息，從宏觀范圍對人力資源計劃與掌握，全面反映高校人力資源投資成本和產(chǎn)出價值及其配比關系。高校人力資源價值的總量應為人力資源的個體價值與群體價值的總和，兩者相輔相成，互相補充。從使用價值和效用價值的經(jīng)濟學角度出發(fā)，以工資和創(chuàng)造利潤為雙重基礎計量，進一步驗證了馬克思主義剩余價值理論，傳承了人力資源會計的核心思想。
�。ǘ└咝Ｈ肆Y源價值會計的非貨幣計量方法 人力資源的價值除了貨幣價值計量外，還可以進行非貨幣價值計量，非貨幣價值計量是對一些無法用貨幣價值計量的特殊因素，由于其復雜性而又重要性必須反映出來的一種方式，是彌補貨幣計量方法的不足，更全面地披露高校人力資源信息的重要手段。高校人力資源具有較大的主觀能動性，較強烈的期望目標實現(xiàn)愿望，并且受其知識結構、學歷水平、專業(yè)技術水平、教學技能與態(tài)度等因素影響，導致對某些方面價值計量的不確定性。此時，必須輔以非貨幣計量方法對這些指標信息予以揭示。非貨幣性計量方法目前已有多種，從高校人力資源的特殊性出發(fā)，適合反映高校人力資源的價值的方法主要有：（1）客觀績效評議法。高校教師的工作包括上課（傳授技術）、科學研究、學術研究等。雖然有的工作無法剛性化，但其教學工作量、教學檢測、科研成果、學術成果等考核指標完全可以量化，客觀地進行評價。具體做法是對以上幾個指標賦予特定分值，業(yè)績貢獻的大小，則以分值與貢獻數(shù)額的乘積來確定，給予管理者最客觀真實的績效價值分析。（2）主觀價值評議法。與客觀績效評議法不同，主觀價值評議法是據(jù)人力資源個體及群體的不同性質(zhì)采用靈活多樣的柔性方式進行評議，其中具有主觀影響因素。一是個人自我評測。這是由于高校教師良性的自我期望價值所決定的。個人自我評測有三項：自我貢獻評價，自我滿意程度評價，自我提高差距評價。通過自評，總結他們在職期間為高校發(fā)展所做的貢獻，并對目前在高校的期望目標（如工資報酬、發(fā)展空間、科研工作、能力發(fā)揮）滿意程度打分，以及提高自我價值實現(xiàn)目標的差距分析，找準個人在高校的位置，即個體價值在群體價值中的重要性權數(shù)。二是組織評議法。組織評議法是指高校中以各系部為單位組織，分別對本系部教師進行隨機調(diào)查填表評議。評分標準為：優(yōu)異5分，良好3分，合格2分，一般1分，不合格-1分。對不同的評價指標予以相應的比重系數(shù)，根據(jù)加權平均計算該教師的綜合素質(zhì)。具體如表3所示：
通過把高校人力資源的特征要素以非貨幣的形式表現(xiàn)出來，有助于更好地分析當前人力資源價值的情況，可以使高校管理層有的放矢的針對相關人力資源素質(zhì)進行提高，調(diào)整和改善人力資源配置。
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