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《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》指南 1
一、基本要求
（一）企業(yè)應(yīng)根據(jù)投資對象的變現(xiàn)能力及投資目的，對投資進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆诸悺０凑胀顿Y的變觀能力及投資目的，通常可分為短期投資和長期投資兩類。
企業(yè)應(yīng)在劃分短期和長期投資的基礎(chǔ)上，再按照投資性質(zhì)進(jìn)行分類，并根據(jù)不同性質(zhì)的投資進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。
�。ǘ┢髽I(yè)應(yīng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定，正確地確定投資成本、確認(rèn)投資損益，并按規(guī)定計(jì)提投資損失準(zhǔn)備。
�。ㄈ┒唐谕顿Y的成本與市價(jià)孰低，可按投資總體、投資類刑或單項(xiàng)投資計(jì)算并確定計(jì)提跌價(jià)損失準(zhǔn)備；如果某項(xiàng)短期投資比較重大（如占整個(gè)短期投資10％及以上），則應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)損失準(zhǔn)備。
長期投資的減值，應(yīng)以單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的減值準(zhǔn)備。
�。ㄋ模┢髽I(yè)應(yīng)正確記錄和反映各項(xiàng)投資所發(fā)生的成本和損益。對外投資的核算，一般需要設(shè)置以下科目：
1．“短期投資”。核算企業(yè)持有的能夠隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過一年的投資。在“短期投資”科目下，應(yīng)按股票、債券等不同的投資性質(zhì)和種類設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。
2．“長期股權(quán)投資”。核算企業(yè)持有各種長期股權(quán)性質(zhì)的投資。在“長期股權(quán)投資”科目下，應(yīng)按被投資單位設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。
3．“長期債權(quán)投資”。核算企業(yè)持有各種長期債權(quán)性質(zhì)的投資，包括長期債券投資和其他長期債權(quán)投資。在“長期債權(quán)投資”科目下還應(yīng)設(shè)置“長期債券投資”和“其他長期債權(quán)投資”明細(xì)科目，并在各明細(xì)科目下按長期債券或其他長期債權(quán)種類設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。
4．“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”。核算短期投資采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)時(shí)，計(jì)提的市價(jià)低于成本的損失準(zhǔn)備。
5．“長期投資減值準(zhǔn)備”。核算長期投資計(jì)提的減值準(zhǔn)備。
6．“應(yīng)收股利”。核算投資應(yīng)收的現(xiàn)金股利。
7．“應(yīng)收利息”。核算投資應(yīng)收的利息。企業(yè)持有的到期還本付息債權(quán)投資應(yīng)收的利息在“長期債權(quán)投資”科目核算，不在“應(yīng)收利息”科目核算。
8．“投資收益”。核算企業(yè)投資所獲得的收益或發(fā)生的損失。“投資收益”科目的期末余額，應(yīng)轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后無余額。
二、說明
�。ㄒ唬╆P(guān)于引言
本準(zhǔn)則不涉及外幣投資的折算、證券經(jīng)營業(yè)務(wù)、合并會(huì)計(jì)報(bào)表以及企業(yè)合并。外幣投資的折算、證券經(jīng)營業(yè)務(wù)、合并會(huì)計(jì)報(bào)表以及企業(yè)合并，將由相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范，不屬于本準(zhǔn)則所規(guī)范的范圍。
在債務(wù)重組情況下，債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)，其會(huì)計(jì)處理按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一債務(wù)重組》的規(guī)定執(zhí)行，但債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)后的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)按本準(zhǔn)則有關(guān)短期股權(quán)投資或長期股權(quán)投資的規(guī)定執(zhí)行。
�。ǘ╆P(guān)于定義
1．投資，指企業(yè)為通過分配來增加財(cái)富，或?yàn)橹\求其他利益，而將資產(chǎn)讓渡給其他單位所獲得的另一項(xiàng)資產(chǎn)。本準(zhǔn)則所指的投資，僅包括對外投資，如各種股票投資、債券投資等。企業(yè)取得的為使其增值而持有的資產(chǎn)（不含對外投資），如存貨、固定資產(chǎn)等不屬于本準(zhǔn)則所指的投資。
2．短期投資，指能夠隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過一年的投資。短期投資按照投資性質(zhì)可以分為短期股票投資、短期債券投資和短期其他投資。短期投資通常是能上市流通的各種股票、債券以及其他能隨時(shí)變現(xiàn)的投資，作為短期投資，應(yīng)當(dāng)符合以下兩個(gè)條件：
�。�1）能夠在公開市場交易并且有明確市價(jià)；
�。�2）持有投資作為剩余資金的存放形式，并保持其流動(dòng)性和獲利性。
短期投資的持有期間通常不超過一年，但實(shí)際持有期間已超過一年的短期投資仍應(yīng)作為短期投資，除非企業(yè)管理當(dāng)局意圖改變投資目的，即改短期持有為長期持有。
3．長期投資，指短期投資以外的投資。長期投資按照投資性質(zhì)可以分為長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資。
長期債權(quán)投資又可按照投資對象分為債券投資和其他債權(quán)投資。債券投資，是指企業(yè)購入并準(zhǔn)備持有至到期的各種債券，如國債等；其他債權(quán)投資，是指除了長期債券投資以外屬于債權(quán)性質(zhì)的投資，如委托貸款等。
長期股權(quán)投資依據(jù)對被投資單位產(chǎn)生的影響，分為以下四種類型：
�。�1）控制，是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益。本準(zhǔn)則所指的控制包括：
①投資企業(yè)直接擁有被投資單位50％以上的表決權(quán)資本。
②投資企業(yè)雖然直接擁有被投資單位50％或以下的表決權(quán)資本，但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的。投資企業(yè)對被投資單位是否具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)，可以通過以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況判定：
第一，通過與其他投資者的協(xié)議，投資企業(yè)擁有被投資單位50％以上表決權(quán)資本的控制權(quán)。例如，A公司擁有B公司40％的表決權(quán)資本，C公司擁有B公司30％的表決權(quán)資本，D公司擁有B公司30％的表決權(quán)資本。A公司與C公司達(dá)成協(xié)議，C公司在B公司的權(quán)益由A公司代表。在這種情況下，A公司實(shí)質(zhì)上擁有B公司70％表決權(quán)資本的控制權(quán)，表明A公司實(shí)質(zhì)上控制B公司。
第二，根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)控制被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。例如，A公司擁有B公司45％的表決權(quán)資本，同時(shí)，根據(jù)協(xié)議，B公司的董事長和總經(jīng)理由A公司派出，總經(jīng)理有權(quán)負(fù)責(zé)B公司的經(jīng)營管理。在這種情況下，A公司雖然只擁有B公司45％的表決權(quán)資本，但由于B公司的董事長和總經(jīng)理均由A公司派出，A公司可以通過其派出的董事長和總經(jīng)理對B公司進(jìn)行經(jīng)營管理，達(dá)到對B公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策實(shí)施控制的權(quán)力，則表明A公司實(shí)質(zhì)上控制B公司。
第三，有權(quán)任免被投資單位董事會(huì)等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。這種情況是指，雖然投資企業(yè)擁有被投資單位50％或以下表決權(quán)資本，但根據(jù)章程、協(xié)議等有權(quán)任免董事會(huì)的董事，以達(dá)到實(shí)質(zhì)上控制的目的。
第四，在董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上投票權(quán)。這種情況是指，雖然投資企業(yè)擁有被投資單位50％或以下表決權(quán)資本，但能夠控制被投資單位董事會(huì)等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的會(huì)議，從而能夠控制其財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，使其達(dá)到實(shí)質(zhì)上的控制。
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（2）共同控制，是指按合同約定對某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制。本準(zhǔn)則所指的共同控制，僅指共同控制實(shí)體，不包括共同控制經(jīng)營、共同控制財(cái)產(chǎn)等。共同控制實(shí)體，是指由兩個(gè)或多個(gè)企業(yè)共同投資建立的實(shí)體，該被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策必須由投資雙方或若干方共同決定。
�。�3）重大影響，是指對一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不決定這些政策。當(dāng)投資企業(yè)直接擁有被投資單位20％或以上至50％的表決權(quán)資本時(shí)，一般認(rèn)為對被投資單位具有重大影響。此外，雖然投資企業(yè)直接擁有被投資單位20％以下的表決權(quán)資本，但符合下列情況之一的，也應(yīng)確認(rèn)為對被投資單位具有重大影響：
①在被投資單位的董事會(huì)或類似的權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表。在這種情況下，由于在被投資單位的董事會(huì)或類似的權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表，并享有相應(yīng)的實(shí)質(zhì)性的參與決策權(quán)，投資企業(yè)可以通過該代表參與被投資單位政策的制定，從而達(dá)到對該被投資單位施加大影響。
②參與被投資單位的政策制定過程。在這種情況下，由于可以參與被投資單位的政策制定過程，在制定政策過程中可以為其自身利益而提出建議和意見，由此可以對該被投資單位施加重大影響。
③向被投資單位派出管理人員。在這種情況下，通過投資企業(yè)對被投資單位派出管理人員，管理人員有權(quán)力并負(fù)責(zé)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營活動(dòng)，從而能對被投資單位施加重大影響。
④依賴投資企業(yè)的技術(shù)資料。在這種情況下，由于被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營需要依賴對方的技術(shù)或技術(shù)資料，從而表明投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響。
⑤其他能足以證明投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的情形。
�。�4）無控制、無共同控制且無重大影響，是指除上述三種類型以外的情況。具體表現(xiàn)為：
①投資企業(yè)直接擁有被投資單位20％以下的表決權(quán)資本，同時(shí)不存在其他實(shí)施重大影響的途徑。例如，A企業(yè)擁有B企業(yè)15％的表決權(quán)資本，同時(shí)也無其他實(shí)施重大影響的途徑，則表明A企業(yè)對B企業(yè)無控制、無共同控制且無重大影響。
②投資企業(yè)直接擁有被投資單位20％或以上的表決權(quán)資本，但實(shí)質(zhì)上對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響。例如，B企業(yè)由A企業(yè)和C企業(yè)共同投資建立，A企業(yè)擁有B企業(yè)25％的表決權(quán)資本，C企業(yè)擁有B企業(yè)75％的表決權(quán)資本，假如A企業(yè)除了擁有B企業(yè)25％的表決權(quán)資本外，無其他實(shí)施重大影響的途徑。在這種情況下，表明C企業(yè)控制B企業(yè)，A企業(yè)對B企業(yè)不具有實(shí)施重大影響的能力。又如，A企業(yè)擁有B企業(yè)54％的表決權(quán)資本，但B企業(yè)已宣告破產(chǎn)，正處于破產(chǎn)清算過程中，A企業(yè)對B企業(yè)的控制能力受到限制，表明A企業(yè)對B企業(yè)不再具有控制能力。
4．成本法，指投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法。成本法通常對長期股權(quán)投資而言，在成本法下，長期股權(quán)投資以取得股權(quán)時(shí)的成本計(jì)價(jià)；其后，除了投資企業(yè)追加投資。收回投資等情形外，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值保持不變。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。
5．權(quán)益法，指投資最初以投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。權(quán)益法通常對長期股權(quán)投資而言，在權(quán)益法下，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動(dòng)而變動(dòng)，包括被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損以及其他所有者權(quán)益項(xiàng)目的變動(dòng)。
6．債券投資溢價(jià)或折價(jià)，指債券初始投資成本扣除相關(guān)費(fèi)用及應(yīng)收利息后的金額與債券面值之間的差額。例如，A企業(yè)1997年3月1日，以310000元的價(jià)格（不考慮相關(guān)費(fèi)用）購入1997年1月1日發(fā)行的三年期到期還本付息的債券，債券票面價(jià)值300000元，年利率8％。則A企業(yè)計(jì)算的債券投資溢價(jià)為6000元［310000－300000－（300000×8％÷12×2）］。
�。ㄈ╆P(guān)于短期投資
1．短期投資初始投資成本的確定
短期投資取得時(shí)的成本，是指取得短期投資時(shí)實(shí)際支付的全部價(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。下列實(shí)際支付的價(jià)款中所包含的股利和利息不構(gòu)成初始投資成本：
�。�1）短期股票投資實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。短期股票投資實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，是指購入短期投資時(shí)支付的價(jià)款中所墊付的、被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，不包括股票股利。例如，A公司于1997年5月10日宣告分派現(xiàn)金股利，每10股派1元現(xiàn)金股利（不含稅），5月10日在冊的股東均可享有該項(xiàng)現(xiàn)金股利，并定于5月25日至30日發(fā)放現(xiàn)金股利。B企業(yè)于1997年5月1日購入A公司股票10000股，每股市價(jià)5元，B企業(yè)于1997年5月15日以每股6元的價(jià)格全部出售給C企業(yè)。假設(shè)C企業(yè)為此項(xiàng)投資交納的稅費(fèi)為300元，則C企業(yè)購入該項(xiàng)短期投資的初始投資成本為59300元（6×10000＋300－10000÷10×1），實(shí)際支付的價(jià)款中所含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利為1000元（10000÷10×1）。購入短期股票支付的價(jià)款中所含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利作為應(yīng)收股利處理。
�。�2）短期債券投資實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券的利息。例如，A企業(yè)1998年2月1日，以217300元的價(jià)格購入1997年1月1日發(fā)行的三年期債券，其債券利息按年收取，到期收回本金，債券年利率8％，該債券票面價(jià)值為200000元，另支付相關(guān)稅費(fèi)1000元。A企業(yè)購入該債券不準(zhǔn)備長期持有。則A企業(yè)購入的該項(xiàng)短期投資的初始投資成本為202300元（217300＋1000－200000×8％）；實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息為16000元（200000×8％）；實(shí)際支付的價(jià)款中包含的尚未到期的債券利息為1333.33元（16000÷12）。購入短期債券支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券的利息作為應(yīng)收利息處理；購入作為短期投資的債券，實(shí)際支付的全部價(jià)款中包含的尚未到期的債券的利息包括在投資的初始投資成本中。
2．短期投資的現(xiàn)金股利和利息
短期投資的現(xiàn)金股利和利息，按以下規(guī)定處理：
�。�1）短期投資持有期間所獲得的現(xiàn)金股利或利息，除取得時(shí)已計(jì)入應(yīng)收項(xiàng)目現(xiàn)金股利或利息外，以實(shí)際收到時(shí)作為初始投資成本的收回，沖減短期投資賬面價(jià)值。
�。�2）短期投資取得時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，以實(shí)際收到時(shí)沖減已記錄的應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，不沖減短期投資的賬面價(jià)值。
3．短期投資的期末計(jì)價(jià)
短期投資的期末計(jì)價(jià)，是指期末短期投資在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的價(jià)值。短期投資的期末計(jì)價(jià)按本準(zhǔn)則的規(guī)定采用成本與市價(jià)孰低。市價(jià)，是指在證券市場上掛牌的交易價(jià)格，在具體計(jì)算時(shí)應(yīng)按期末證券市場上的收盤價(jià)格作為市價(jià)。采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)時(shí)，可根據(jù)企業(yè)的具體情況分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)損失準(zhǔn)備；如果某項(xiàng)短期投資比較重大（如占整個(gè)短期投資10％及以上），應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)損失準(zhǔn)備。
按投資總體計(jì)算的成本與市價(jià)孰低，是指按短期投資的總成本與總市價(jià)孰低計(jì)算提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備的方法。例如，A企業(yè)1997年12月31日短期投資的賬面余額合計(jì)為85000元，按市價(jià)計(jì)算的短期投資的價(jià)值合計(jì)為76000元。則A企業(yè)應(yīng)提取的跌價(jià)損失準(zhǔn)備為9000元（85000－76000）（假設(shè)以前各期均未提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備）。
按投資類別計(jì)算的成本與市價(jià)孰低，是指按短期投資的類別總成本與相同類別總市價(jià)孰低計(jì)算提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備的方法。例如，B企業(yè)1997年12月31日短期投資中的股票投資的賬面余額合計(jì)為66000元，按市價(jià)計(jì)算的股票投資的余額合計(jì)為55000元；短期投資中的債券投資的賬面余額合計(jì)為50000元，按市價(jià)計(jì)算的債券投資的價(jià)值合計(jì)為45000元。則B企業(yè)應(yīng)提取的股票投資跌價(jià)損失準(zhǔn)備為11000元（66000－55000）；應(yīng)提取的債券投資跌價(jià)損失準(zhǔn)備為5000元（50000－45000）（假設(shè)以前各期均未提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備）。
按單項(xiàng)投資計(jì)算的成本與市價(jià)孰低，是指按每一短期投資的成本與市價(jià)孰低計(jì)算提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備的方法。例如，A企業(yè)1997年12月31日甲、乙、丙股票的賬面余額分別為6000元、9000元、7700元；12月31日的市價(jià)分別為6500元、8700元、7600元。則A企業(yè)應(yīng)提取的跌價(jià)損失準(zhǔn)備為400元［（9000－8700）＋（7700－7600）］（假設(shè)以前各期均未提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備）。
短期投資跌價(jià)損失準(zhǔn)備可按以下公式計(jì)算：
當(dāng)期應(yīng)提取的短期投資跌價(jià)損失準(zhǔn)備=當(dāng)期市價(jià)低于成本的金額－“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額
如果當(dāng)期短期投資市價(jià)低于成本的金額大于“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額，應(yīng)按其差額提取跌價(jià)損失準(zhǔn)備；如果當(dāng)期短期投資市價(jià)低于成本的金額小于“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額，應(yīng)按其差額沖減已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備；如果當(dāng)期短期投資市價(jià)高于成本，應(yīng)在已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的范圍內(nèi)沖回。例如，A企業(yè)1997年12月31日短期投資市價(jià)低于成本的金額為5000元，“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額為4600元，則當(dāng)年應(yīng)提取的跌價(jià)準(zhǔn)備為400元（5000－4600）。如果A企業(yè)1997年12月31日短期投資市價(jià)低于成本的金額為4500元，則當(dāng)年應(yīng)沖回的跌價(jià)準(zhǔn)備金額為100元（4600－4500）；如果A企業(yè)1997年12月31日短期投資的市價(jià)高于成本的金額為2000元，應(yīng)在已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的范圍內(nèi)沖回，即當(dāng)年應(yīng)沖回跌價(jià)準(zhǔn)備金額為4600元。
下接《投資》指南2
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