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所得稅會計處理方法的運用
一、區(qū)分概念和特點在實踐中，會計所得與應(yīng)稅所得存在著差異，需要專門的所得稅會計，以正確計算課稅所得。
會計所得系指依據(jù)一般公認(rèn)會計原則和規(guī)定，用財務(wù)會計的專門方法計算出來的稅前純益或純損。應(yīng)稅所得是指以會計所得為基礎(chǔ)，依稅法規(guī)定調(diào)整后之?dāng)?shù)額，是計算所得稅的直接依據(jù)。
二者不可避免地存在以下差異：
第一，永久性差異。即本期發(fā)生的會計所得與應(yīng)稅所得的差異在以后年度不會抵銷。如有些會計所得可以免稅，并非應(yīng)稅所得；有些在會計上并非收益，但在稅法上作收益課稅；有些會計費用在計算課稅所得時不予承認(rèn)等等。
第二，時間性差異。即會計上與稅法上承認(rèn)收益或費用的時間不在同一年度而引起的差異，這些差異在以后年度可以抵銷。包括收入認(rèn)定時間差異、費用認(rèn)定時間差異、資本支出與費用支出劃分標(biāo)準(zhǔn)不同而產(chǎn)生的差異、因提列各項準(zhǔn)備而發(fā)生的差異等。
第三，年度間盈虧互抵而發(fā)生的差異，根據(jù)稅法規(guī)定，某一年發(fā)生的虧損可在其以后若干年度的利潤中抵補(bǔ)。此一抵補(bǔ)，僅在計算以后年度的應(yīng)稅所得時適用，因而計算會計所得時并不適用。
會計所得與應(yīng)稅所得是兩個不同的經(jīng)濟(jì)概念，體現(xiàn)不同的要求，差異自不可避免。在我國服從于財政、稅收管理的傳統(tǒng)會計制度下，這些差異就已經(jīng)存在。隨著新會計制度的實施和企業(yè)處理會計事項自主權(quán)的擴(kuò)大將更顯突出。故在計算所得稅時，不可能直接以會計所得為依據(jù)，而要依所得稅法規(guī)定對會計所得進(jìn)行調(diào)整后，才能正確計算出應(yīng)納所得稅額，這一復(fù)雜的調(diào)整過程需借助專門的所得稅會計來完成。
具體講，所得稅會計是研究如何處理按照會計制度計算的稅前會計利潤與按照稅法計算的應(yīng)稅所得之間差異的會計理論和方法。在會計核算中可采用兩種不同的方法進(jìn)行處理，即應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法。
�。ㄒ唬⿷�(yīng)付稅款法。是將本期會計利潤與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當(dāng)期確認(rèn)所得稅費用。其特點是：本期所得稅費用按照本期應(yīng)稅所得與適用的所得稅率計算，即本期所得稅費用等于本期應(yīng)交所得稅，本期發(fā)生的時間性差異不單獨核算，與本期發(fā)生的永久性差異同樣處理。也就是不管稅前會計利潤是多少，在計算交納所得稅時均應(yīng)按稅法規(guī)定對稅前會計利潤進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整為應(yīng)稅所得，再按應(yīng)稅所得計算本期應(yīng)交的所得稅，作為本期所得稅費用。
�。ǘ┘{稅影響會計法。是指企業(yè)確認(rèn)時間性差異對所得稅的影響金額，按照當(dāng)期所得稅和時間性差異對所得稅的影響金額的合計，確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費用的方法。在這種方法下，時間性差異對所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期，所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時發(fā)生的一項費用，并應(yīng)隨同有關(guān)的收入和費用計入同一期內(nèi)，以達(dá)到收入和費用的配比。時間性差異影響的所得稅金額，包括在利潤表的所得稅費用項目內(nèi)，以及資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延稅款余額里。
二、正確分析，合理運用
�。ㄒ唬┰诙惵什蛔兊那闆r下。1.采用應(yīng)付稅款法時，不確認(rèn)本期發(fā)生的時間性差異對未來所得稅的影響金額，按本期應(yīng)稅所得計算的應(yīng)交所得稅作為本期所得稅費用；在采用納稅影響會計法時，需要確認(rèn)時間性差異對未來所得稅的影響金額并作為本期所得稅費用的組成部分。2.采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計法核算時，對永久差異的處理方法是一致的，即永久性差異確認(rèn)為本期所得稅費用或抵減本期所得稅費用。3.在采用納稅影響會計法核算時，在不存在永久性差異和某些特殊情況下，本期所得稅費用是按會計制度計算的本期稅前會計利潤所應(yīng)承擔(dān)的所得稅費用，符合配比原則，即一定時期的收益與一定時期的所得稅費用相配比。
�。ǘ┰诙惵首儎忧闆r下。具體運用納稅影響會計法核算時，有兩種可供選擇的方法，即遞延法和債務(wù)法。二者的本質(zhì)區(qū)別在于：運用債務(wù)法時，由于稅率變更或開征新稅時，需要對原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的余額進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，而遞延法則不需要對此進(jìn)行調(diào)整。遞延法更注重利潤表，即利潤表上的所得稅費用與其相關(guān)期間稅前會計利潤的配比；債務(wù)法更注重資產(chǎn)負(fù)債表，即債務(wù)法計算確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)更符合負(fù)債或資產(chǎn)的定義。
三、運用時的注意事項
在實際工作中，運用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計法進(jìn)行會計核算時，應(yīng)注意幾個問題：
�。ㄒ唬┢髽I(yè)在只發(fā)生永久性差異的情況下，只能選用應(yīng)付稅款法核算，而不能采用納稅影響會計法。
（二）企業(yè)在只發(fā)生時間性差異的情況下，兩種方法可以任選其一。為了謹(jǐn)慎起見，如果本期產(chǎn)生的可抵減時間性差異預(yù)計能在未來轉(zhuǎn)回時期內(nèi)產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得，這一可抵減時間性差異才能確認(rèn)為一項遞延借項或所得稅資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負(fù)載表上；否則，不能確認(rèn)為一項遞延借項或一項遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期視同永久性差異處理。
�。ㄈ┢髽I(yè)在既有永久性差異，又有時間性差異的情況下，兩種方法可以同時使用，即對永久性差異使用應(yīng)付稅款法，時間性差異使用納稅影響會計法；也可以只使用應(yīng)付稅款一種方法，但不可單獨使用納稅影響會計法。
（四）在具體運用納稅影響會計法核算時，在稅率不變的情況下，無論是采用遞延法還是債務(wù)法，其結(jié)果相同；但在稅率變動的情況下，則兩種處理方法的結(jié)果不完全相同。
�。ㄎ澹╇m然采用應(yīng)付稅款法和采用納稅影響會計法對永久性差異的處理方法是一致的，但是，兩者的核算基礎(chǔ)不同，應(yīng)付稅款法是在收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)上進(jìn)行的會計處理，而納稅影響會計法是在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上進(jìn)行的會計處理。
�。┧枚悤媽嬎玫恼{(diào)整，是一種賬外調(diào)整，即僅需在所得稅結(jié)算申報表中將金額進(jìn)行調(diào)整即可，無須再作分錄和登記賬簿。正如前述，由于企業(yè)的交易事項，是依據(jù)會計原則和行業(yè)會計制度入賬的，而稅法規(guī)定與會計有關(guān)規(guī)定又有不同之處。故在申報所得稅時，應(yīng)依稅法規(guī)定對會計所得進(jìn)行調(diào)整。
所得稅會計對會計所得的調(diào)整，是一種一次性的調(diào)整，即僅需在結(jié)算所得稅時進(jìn)行調(diào)整。平時的所得稅可按會計所得暫交。當(dāng)然為了結(jié)算調(diào)賬的需要，從事所得稅會計工作的人員平時要注意記錄、整理、分類、匯總有關(guān)資料。
為適應(yīng)所得稅會計賬外調(diào)賬的需要，所得稅結(jié)算中報表必須將各項均分為“賬載金額”和“依法自行調(diào)整后金額”兩欄。同時，預(yù)留一定空白供必要的調(diào)整說明之用。申報表中，“賬載金額”欄登記依會計制度入賬的各項目的賬載金額，“依法自行調(diào)整后金額”欄記載依稅法進(jìn)行調(diào)增或調(diào)減后的金額。
所得稅會計對會計所得的調(diào)整，由企業(yè)所得稅會計人員自行調(diào)整，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)或注冊會計師審核認(rèn)可后作為結(jié)算所得稅的依據(jù)。
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