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· 關(guān)于《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——中期財(cái)務(wù)報(bào)告》的若干問題解答（上）
2001年11月2日，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——中期財(cái)務(wù)報(bào)告》（以下簡稱中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則），并要求所有上市公司從2002年1月1日起執(zhí)行�，F(xiàn)就該準(zhǔn)則涉及的有關(guān)問題說明如下：
問：中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則主要規(guī)范了哪些內(nèi)容？
答：中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則主要規(guī)范了兩個(gè)方面的內(nèi)容：
（一）中期財(cái)務(wù)報(bào)告的基本內(nèi)容。包括中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)當(dāng)包括的組成部分、中期會計(jì)報(bào)表的格式與內(nèi)容、中期會計(jì)報(bào)表的有關(guān)編制要求、比較會計(jì)報(bào)表以及中期會計(jì)報(bào)表附注至少應(yīng)當(dāng)披露的信息等。
（二）編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)遵循的確認(rèn)與計(jì)量原則。包括中期會計(jì)政策和會計(jì)政策變更的處理、中期會計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、季節(jié)性、周期性和偶然性收入以及會計(jì)年度內(nèi)不均勻發(fā)生的費(fèi)用的處理、中期會計(jì)估計(jì)的應(yīng)用等。 問：如何理解“中期”和“中期財(cái)務(wù)報(bào)告”的概念？
答：（一）如何理解“中期”的概念？
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，“中期，指短于一個(gè)完整的會計(jì)年度的報(bào)告期間”。根據(jù)《中華人民共和國會計(jì)法》的規(guī)定，“會計(jì)年度自公歷1月1日起至12月31日止”，所以，中期是在這一會計(jì)年度之內(nèi)、但短于一個(gè)會計(jì)年度的報(bào)告期間，它可以是一個(gè)月、一個(gè)季度或者半年，也可以是其他短于一個(gè)會計(jì)年度的期間，如1月1日至9月30日的期間。
（二）如何理解“中期財(cái)務(wù)報(bào)告”的概念？
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，“中期財(cái)務(wù)報(bào)告，指以中期為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告”。這一定義的突出特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)中期財(cái)務(wù)報(bào)告涵蓋的會計(jì)期間以中期為基礎(chǔ)，因此，中期財(cái)務(wù)報(bào)告有可能是月度財(cái)務(wù)報(bào)告，也可能是季度財(cái)務(wù)報(bào)告或者半年度財(cái)務(wù)報(bào)告，當(dāng)然也包括年初至本中期末的財(cái)務(wù)報(bào)告。至于企業(yè)以什么中期為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)視有關(guān)法律、行政法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，或者會計(jì)信息使用者的要求而定。
問：如何理解編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)遵循的重要性原則？
答：中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對重要性原則的應(yīng)用作了具體規(guī)定，即企業(yè)在確認(rèn)、計(jì)量和披露各中期會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。企業(yè)在判斷重要性程度時(shí)，應(yīng)當(dāng)以中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)以預(yù)計(jì)的年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)；而且，與年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)相比，中期會計(jì)計(jì)量可在更大程度上依賴于估計(jì)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)保證所提供的中期財(cái)務(wù)報(bào)告包括了與理解企業(yè)中期末財(cái)務(wù)狀況和中期經(jīng)營成果及其現(xiàn)金流量相關(guān)的信息。
（一）重要性程度的判斷應(yīng)當(dāng)以中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)企業(yè)在為編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的目的而決定應(yīng)當(dāng)如何確認(rèn)、計(jì)量和披露各會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目時(shí)，對于重要性程度的判斷應(yīng)當(dāng)以中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。這里所指的中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)既包括本中期的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，也包括年初至本中期末的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。但是企業(yè)不得以預(yù)計(jì)的年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)對中期會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行重要性的判斷。因?yàn)橛行⿲τ陬A(yù)計(jì)的年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)顯得不重要的信息對于中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)而言可能是重要的，因此需要在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中披露這些信息。
例1 XYZ公司在20x2年第1季度轉(zhuǎn)回前期已計(jì)提的長期投資減值損失80萬元，公司第1季度利潤表反映的投資收益為20萬元，凈利潤為100萬元，公司預(yù)計(jì)全年的凈利潤為5000萬元。在本例中，第1季度所發(fā)生的資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回金額盡管只占預(yù)計(jì)全年凈利潤的1.6%，在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)可能會被認(rèn)為屬于非重要事項(xiàng)而不予披露。但是，該項(xiàng)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回金額卻占第1季度投資收益的400%，占第1季度凈利潤的80%，對于第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告來講屬于重要事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告中予以披露。
�。ǘ┲衅跁�(jì)計(jì)量可在更大程度上依賴于估計(jì)
基于中期財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)時(shí)間一般比年度財(cái)務(wù)報(bào)告短，有關(guān)編報(bào)要求也較年度財(cái)務(wù)報(bào)告為松，所以，在對重要性進(jìn)行評估時(shí)，中期會計(jì)計(jì)量相對于年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的計(jì)量而言，可在更大程度上依賴于估計(jì)。例如，企業(yè)通常在會計(jì)年度末對存貨進(jìn)行全面、詳細(xì)的實(shí)地盤點(diǎn)，因此，對年末存貨可以達(dá)到較為精確的計(jì)價(jià)。但是在中期末，出于時(shí)間上的限制和成本效益方面的考慮，有時(shí)不大會對存貨進(jìn)行全面、詳細(xì)的實(shí)地盤點(diǎn)，在這種情況下，對于中期末存貨的計(jì)價(jià)就可在更大程度上依賴于會計(jì)估計(jì)。
（三）重要性原則的運(yùn)用應(yīng)當(dāng)保證所提供的中期財(cái)務(wù)報(bào)告包括了與理解企業(yè)中期末財(cái)務(wù)狀況和中期經(jīng)營成果及其現(xiàn)金流量相關(guān)的信息
企業(yè)在運(yùn)用重要性原則決定中期財(cái)務(wù)報(bào)告的信息披露內(nèi)容和會計(jì)估計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)保證中期財(cái)務(wù)報(bào)告中包括了對于理解企業(yè)中期末財(cái)務(wù)狀況和中期經(jīng)營成果及其現(xiàn)金流量相關(guān)的信息，以避免在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中由于不確認(rèn)、不披露或者忽略某些信息而對信息使用者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)。
�。ㄋ模┲匾猿潭鹊呐袛嘁蕾囉跁�(jì)人員的職業(yè)判斷，需要根據(jù)具體情況作具體分析和判斷
通常，會計(jì)人員在判斷某一項(xiàng)目的重要性程度時(shí)，應(yīng)當(dāng)將項(xiàng)目的金額和性質(zhì)結(jié)合起來予以考慮，而且在判斷項(xiàng)目金額的重要性時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)總額、負(fù)債總額、凈資產(chǎn)總額、營業(yè)收入總額、凈利潤等直接相關(guān)項(xiàng)目數(shù)字作為比較基礎(chǔ)，并綜合考慮其他相關(guān)因素。有時(shí)在一些特殊情況下，單獨(dú)依據(jù)項(xiàng)目的金額或者性質(zhì)就可以判斷其重要性。例如，企業(yè)發(fā)生會計(jì)政策變更，該變更事項(xiàng)對當(dāng)期期末財(cái)務(wù)狀況或者當(dāng)期損益的影響可能比較小，但對以后期財(cái)務(wù)狀況或者損益的影響卻比較大，因此需要在財(cái)務(wù)報(bào)告中予以披露。
問：中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)由哪些部分組成？
答：中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和會計(jì)報(bào)表附注四個(gè)部分。其中，中期會計(jì)報(bào)表附注相對于年度會計(jì)報(bào)表附注而言可以適當(dāng)簡化，但應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。另外，這些應(yīng)當(dāng)包括在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和會計(jì)報(bào)表附注僅僅是企業(yè)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中至少應(yīng)當(dāng)披露的信息，企業(yè)如果需要在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中披露其他會計(jì)報(bào)表或者相關(guān)信息（如提供股東權(quán)益變動表）也是允許的，但是這些會計(jì)報(bào)表或者其他相關(guān)信息一旦在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中披露，就應(yīng)當(dāng)遵循中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則關(guān)于中期會計(jì)報(bào)表的編制要求、會計(jì)政策的選擇和其他有關(guān)確認(rèn)、計(jì)量以及信息披露的規(guī)定。
問：編制中期會計(jì)報(bào)表有哪些特殊要求？
答：（一）關(guān)于中期會計(jì)報(bào)表的格式和內(nèi)容
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中按規(guī)定提供的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)是完整的會計(jì)報(bào)表，其格式和內(nèi)容應(yīng)當(dāng)與上年度會計(jì)報(bào)表相一致。如果法律、行政法規(guī)或者規(guī)章（如當(dāng)年新施行的會計(jì)準(zhǔn)則）對當(dāng)年度會計(jì)報(bào)表的格式和
內(nèi)容進(jìn)行了修改，則中期會計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)按照修改后的報(bào)表格式和內(nèi)容編制，與此同時(shí)，上年度比較會計(jì)報(bào)表的格式和內(nèi)容也應(yīng)當(dāng)作相應(yīng)調(diào)整。
�。ǘ╆P(guān)于企業(yè)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中編制合并會計(jì)報(bào)表和提供母公司會計(jì)報(bào)表的要求
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對企業(yè)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中是否應(yīng)當(dāng)提供合并會計(jì)報(bào)表和（或）母公司會計(jì)報(bào)表作了規(guī)定，具體包括以下三個(gè)方面：
1、在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告中編報(bào)合并會計(jì)報(bào)表的企業(yè)，其中期會計(jì)報(bào)表也應(yīng)當(dāng)按照合并基礎(chǔ)編報(bào)，即企業(yè)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中也應(yīng)當(dāng)編制合并會計(jì)報(bào)表，而且合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍、合并原則、編制方法和合并會計(jì)報(bào)表的格式與內(nèi)容等應(yīng)當(dāng)與上年度合并會計(jì)報(bào)表相一致。如果在本會計(jì)年度有新的會計(jì)準(zhǔn)則或者有關(guān)法規(guī)對合并會計(jì)報(bào)表的編制原則和方法等作了新的規(guī)范和要求，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照新的準(zhǔn)則或者法規(guī)的規(guī)定編制中期合并會計(jì)報(bào)表。
2、如果企業(yè)在中期發(fā)生了合并會計(jì)報(bào)表合并范圍變化的情況，則應(yīng)當(dāng)區(qū)別情況進(jìn)行處理：
�。�1）在上一會計(jì)年度納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司在報(bào)告中期不再符合合并范圍的要求。在這種情況下，企業(yè)在中期末編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，就不必將該子公司的個(gè)別會計(jì)報(bào)表納入合并范圍。如果企業(yè)在報(bào)告中期內(nèi)處置了所有納入上年度合并會計(jì)報(bào)表編制范圍的子公司，而且在報(bào)告中期又沒有新增子公司，那么企業(yè)在其中期財(cái)務(wù)報(bào)告中就無需編制合并會計(jì)報(bào)表。盡管如此，企業(yè)根據(jù)中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則要求提供的上年度比較會計(jì)報(bào)表仍然應(yīng)當(dāng)同時(shí)提供合并會計(jì)報(bào)表和母公司會計(jì)報(bào)表。除非在上年度可比中期末，企業(yè)沒有應(yīng)納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司（即上年度納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司是在上年度可比中期末之后新增的），因而在上年度可比中期的財(cái)務(wù)報(bào)告中并沒有編制有關(guān)合并會計(jì)報(bào)表，在這種情況下，企業(yè)沒有可比中期的合并會計(jì)報(bào)表可以提供。
例2 ABC公司有一家A子公司，在20x0年年末擁有該子公司60%的股權(quán)，且擁有控制權(quán)，所以，ABC公司在20x0年年末將A公司報(bào)表并入到了其合并會計(jì)報(bào)表中。20X1年1月15日，ABC公司將A公司35%的股權(quán)有償轉(zhuǎn)讓給了另外一家公司，通過此次股權(quán)轉(zhuǎn)讓，ABC公司僅擁有A公司25%的股權(quán)，而且失去了對該公司的控制權(quán)，所以，A公司不再符合ABC公司編制合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍要求，ABC公司在編制20X1年度中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，就不應(yīng)當(dāng)再將A公司會計(jì)報(bào)表納入合并范圍。如果ABC公司只有這一家子公司，那么公司20x0年年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)編制合并會計(jì)報(bào)表，而在20x1年度各中期財(cái)務(wù)報(bào)告中只需要編制ABC公司（母公司）的個(gè)別會計(jì)報(bào)表即可，無需再編制合并會計(jì)報(bào)表。在這種情況下，盡管公司在上年度編制了合并會計(jì)報(bào)表，但是在本年度（包括各中期）卻不必編制合并會計(jì)報(bào)表。
例3 XYZ公司成立于20x1年年初，公司成立之初沒有一家子公司，因此公司在20x1年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告中只需要提供公司本身的個(gè)別會計(jì)報(bào)表即可，不必編制合并會計(jì)報(bào)表。在20X1年第2季度，公司購并一家LLQ公司，獲得了該公司80%的股權(quán)，從而使得該公司成為XYZ公司的控股子公司。這樣，在20x1年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告中，XYZ公司就需要同時(shí)提供合并會計(jì)報(bào)表和母公司會計(jì)報(bào)表。第3季度財(cái)務(wù)報(bào)告和20x1年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告都是如此。假定在20x2年第1季度，公司又將LLQ子公司對外出售，這樣，XYZ公司又沒有了子公司，所以，盡管公司在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告中編制了合并會計(jì)報(bào)表，但是在20x2年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告中，公司無需編制合并報(bào)表。而且由于在上年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告中公司也沒有編制合并會計(jì)報(bào)表，所以，在提供中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則要求的上年度比較會計(jì)報(bào)表時(shí)，除了上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表仍然應(yīng)當(dāng)包括合并會計(jì)報(bào)表和母公司會計(jì)報(bào)表之外，其他比較會計(jì)報(bào)表（包括利潤表和現(xiàn)金流量表）都不必提供合并會計(jì)報(bào)表。在20X2年第2季度，公司仍然沒有需要納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司，因此仍然不必編制合并會計(jì)報(bào)表，但是，在提供本準(zhǔn)則要求的上年度比較會計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)提供合并會計(jì)報(bào)表和母公司會計(jì)報(bào)表。
�。�2）中期內(nèi)新增符合合并會計(jì)報(bào)表合并范圍要求的子公司。在這種情況下，企業(yè)在中期末就需要將該子公司的個(gè)別會計(jì)報(bào)表納入合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍中。
3、對于應(yīng)當(dāng)編制合并會計(jì)報(bào)表的企業(yè)而言，如果企業(yè)在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告中除了提供合并會計(jì)報(bào)表之外，還提供了母公司會計(jì)報(bào)表，那么在其中期財(cái)務(wù)報(bào)告中除了應(yīng)當(dāng)提供合并會計(jì)報(bào)表之外，還應(yīng)當(dāng)提供母公司會計(jì)報(bào)表。鑒于我國目前規(guī)定上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告在提供合并會計(jì)報(bào)表的同時(shí)，必須提供母公司會計(jì)報(bào)表，企業(yè)沒有選擇性，因此，對于上市公司的中期財(cái)務(wù)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)同時(shí)提供合并會計(jì)報(bào)表和母公司會計(jì)報(bào)表。
�。ㄈ╆P(guān)于比較會計(jì)報(bào)表的要求
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在中期末除了需要編制中期末資產(chǎn)負(fù)債表、中期利潤表和現(xiàn)金流量表之外，還應(yīng)當(dāng)提供前期比較會計(jì)報(bào)表，以提高會計(jì)報(bào)表信息的可比性和有用性。在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供以下會計(jì)報(bào)表：
1、本中期末的資產(chǎn)負(fù)債表和上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表；
2、本中期的利潤表、年初至本中期末的利潤表以及上年度可比期間的利潤表（上年度可比期間的利潤表包括上年度可比中期的利潤表和上年度年初至可比本中期末的利潤表）；
3、年初至本中期末的現(xiàn)金流量表和上年度年初至可比本中期末的現(xiàn)金流量表。
例4 我國企業(yè)會計(jì)年度為每年1月1日至12月31日（即日歷年度），企業(yè)被要求按照季度提供中期財(cái)務(wù)報(bào)告，則企業(yè)在截至20x1年3月31日、6月30日和9月30日的各季度財(cái)務(wù)報(bào)告（即第1、2、3季度財(cái)務(wù)報(bào)告）中就應(yīng)當(dāng)分別提供如下會計(jì)報(bào)表：
�。�1）20x1年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)提供的會計(jì)報(bào)表：
（2）20x1年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)提供的會計(jì)報(bào)表：
�。�3）20x1年第3季度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)提供的會計(jì)報(bào)表：
企業(yè)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中提供比較會計(jì)報(bào)表時(shí)，還應(yīng)當(dāng)注意以下三點(diǎn)：
1、企業(yè)在中期內(nèi)如果由于新的會計(jì)準(zhǔn)則或有關(guān)法規(guī)的要求，對會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的列報(bào)或分類進(jìn)行了調(diào)整或者修訂，或者企業(yè)出于便于報(bào)表使用者閱讀和理解的需要，對會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目作了調(diào)整，從而導(dǎo)致本年度中期會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目及其分類與比較會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目及其分類出現(xiàn)不同，在這種情況下，比較會計(jì)報(bào)表中的有關(guān)金額應(yīng)當(dāng)按照本年度中期會計(jì)報(bào)表的要求予以重新分類，以確保其與本年度中期會計(jì)報(bào)表的相應(yīng)信息相互可比。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中說明會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目重新分類的原因及其內(nèi)容。
如果企業(yè)因原始數(shù)據(jù)收集、整理或者記錄等方面的原因，導(dǎo)致無法對比較會計(jì)報(bào)表中的有關(guān)金額進(jìn)行重新分類，在這種情況下，可以不對比較會計(jì)報(bào)表重新分類，但是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在本年度中期會計(jì)報(bào)表附注中說明不能進(jìn)行重新分類的原因。&n
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2、企業(yè)如果在中期內(nèi)發(fā)生了會計(jì)政策變更或者重大會計(jì)差錯(cuò)更正事項(xiàng)，則應(yīng)當(dāng)調(diào)整相關(guān)比較會計(jì)報(bào)表期間的凈損益和其他有關(guān)項(xiàng)目，視同該項(xiàng)會計(jì)政策在比較會計(jì)報(bào)表期間一貫采用或者該重大會計(jì)差錯(cuò)在產(chǎn)生的當(dāng)期已經(jīng)得到了更正。對于比較會計(jì)報(bào)表可比期間以前的會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)或者重大會計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)規(guī)定調(diào)整比較會計(jì)報(bào)表最早期間的期初留存收益，會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整。
3、對于在本年度中期內(nèi)發(fā)生的調(diào)整以前年度損益事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整本年度會計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)，同時(shí)，中期財(cái)務(wù)報(bào)告中相應(yīng)的比較會計(jì)報(bào)表也應(yīng)當(dāng)為已經(jīng)調(diào)整以前年度損益后的報(bào)表。
問：中期會計(jì)報(bào)表附注的披露有哪些具體要求？中期會計(jì)報(bào)表附注至少應(yīng)當(dāng)包括哪些內(nèi)容？
答：（一）中期會計(jì)報(bào)表附注披露的基本要求
企業(yè)在編制中期會計(jì)報(bào)表附注時(shí)，應(yīng)當(dāng)滿足以下基本要求：
1、中期會計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)提供比上年度財(cái)務(wù)報(bào)告更新的信息
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在其中期會計(jì)報(bào)表附注中應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)披露自上年度資產(chǎn)負(fù)債表日之后發(fā)生的，有助于理解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量變化情況的重要事項(xiàng)或者交易。即中期會計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)提供相對于上年度財(cái)務(wù)報(bào)告而言更新的事項(xiàng)或者交易信息，無需重復(fù)披露在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告中已經(jīng)披露過的、相對并不重要的信息。因?yàn)槠髽I(yè)中期財(cái)務(wù)報(bào)告使用者一般都可以獲得上年度財(cái)務(wù)報(bào)告信息，所以在中期會計(jì)報(bào)表附注的編制過程中，重點(diǎn)披露比上年度財(cái)務(wù)報(bào)告更新的信息更為有用。
2、中期會計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則
重要性原則是中期會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露的一項(xiàng)重要原則，同樣地，中期會計(jì)報(bào)表附注的披露也應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則，對于那些會影響中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策并且又未在中期財(cái)務(wù)報(bào)告的其他部分披露的重要信息，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中予以披露。
3、中期會計(jì)報(bào)表附注的編制應(yīng)當(dāng)以會計(jì)年度年初至本中期末為基礎(chǔ)
由于編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的目的是為了向報(bào)告使用者提供自上年度資產(chǎn)負(fù)債表日之后所發(fā)生的重要事項(xiàng)或者交易，因此，中期會計(jì)報(bào)表附注的編制應(yīng)當(dāng)以“年初至本中期末”為基礎(chǔ)，而不應(yīng)當(dāng)僅僅只披露本中期所發(fā)生的重要事項(xiàng)或者交易。例如，某企業(yè)需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告，該企業(yè)在20x0年3月5日對外進(jìn)行重大投資，設(shè)立一家子公司。對于這一事項(xiàng)，企業(yè)不僅應(yīng)當(dāng)在20X0年度第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注中予以披露，在20X0年度第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告和第3季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注中也應(yīng)當(dāng)予以披露。
例5 MM公司為一家水果生產(chǎn)和銷售企業(yè)，需要對外提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告。公司水果的收獲和銷售主要集中在每年的第3季度。該公司在20X1年1月1日至9月30日（即年初至第3季度末）間累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元，其中第1季度發(fā)生虧損1400萬元，第2季度發(fā)生虧損1200萬元，第3季度實(shí)現(xiàn)凈利潤3000萬元。第3季度末的存貨（庫存水果）為150萬元，公司考慮到該批存貨已經(jīng)過了銷售旺季，可變現(xiàn)凈值已經(jīng)遠(yuǎn)低于賬面價(jià)值，故確認(rèn)了存貨跌價(jià)損失120萬元，盡管該項(xiàng)損失僅占MM公司第3季度凈利潤總額的4%（120／3000），可能并不重要，但是，該項(xiàng)損失占公司1－9月份累計(jì)凈利潤的30%（120／400），對于理解MM公司20x1年第1－9月份的經(jīng)營成果來講，卻屬于重要事項(xiàng)，所以，MM公司應(yīng)當(dāng)在第3季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注中披露該事項(xiàng)。當(dāng)然在實(shí)務(wù)工作中，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)規(guī)模、經(jīng)營特征等因素，以對重要性作出較為合理的判斷。
4、中期會計(jì)報(bào)表附注還應(yīng)當(dāng)披露對于本中期重要的交易或者事項(xiàng)
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)以“年初至本中期末”為基礎(chǔ)編制中期會計(jì)報(bào)表附注的同時(shí)，又規(guī)定，“對于理解本中期財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的重要事項(xiàng)或者交易，也應(yīng)當(dāng)在中期會計(jì)報(bào)表附注中予以披露”，即對于本中期財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量而言重要的交易或者事項(xiàng)，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)在中期會計(jì)報(bào)表附注中予以披露。
例6 ABC公司在20x1年1月1日至6月30日（即年初至第2季度末）累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤2500萬元，其中，第2季度實(shí)現(xiàn)凈利潤80萬元，公司在第2季度轉(zhuǎn)回前期計(jì)提的應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備100萬元，第2季度末應(yīng)收賬款余額為800萬元。盡管該轉(zhuǎn)回的壞賬準(zhǔn)備僅僅占ABC公司1—6月份凈利潤總額的4%（100／2500），可能并不重要，但是該項(xiàng)轉(zhuǎn)回金額占到第2季度凈利潤的125%（100／80），占到第2季度末應(yīng)收賬款余額的12.5%，對于理解第2季度（4－6月份）經(jīng)營成果和第2季度末財(cái)務(wù)狀況來講，屬于重要事項(xiàng)，所以，ABC公司應(yīng)當(dāng)在第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注中披露該事項(xiàng)。當(dāng)然在實(shí)務(wù)工作中，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)規(guī)模、經(jīng)營特征等因素，以對重要性作出較為合理的判斷。
（二）中期會計(jì)報(bào)表附注至少應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容
中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，中期會計(jì)報(bào)表附注至少應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：
1、中期會計(jì)報(bào)表所采用的會計(jì)政策與上年度會計(jì)報(bào)表相一致的說明。如果發(fā)生了會計(jì)政策的變更，應(yīng)當(dāng)說明會計(jì)政策變更的內(nèi)容、理由及其影響數(shù)，如果會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定，應(yīng)當(dāng)說明理由；
2、會計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容、理由及其影響數(shù)，如果影響數(shù)不能確定，應(yīng)當(dāng)說明理由；
3、重大會計(jì)差錯(cuò)的內(nèi)容及其更正金額；
4、企業(yè)經(jīng)營的季節(jié)性或者周期性特征；
5、存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生變化的情況；關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生交易的，應(yīng)當(dāng)披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易的類型和交易要素；
6、合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍發(fā)生變化的情況；
7、對性質(zhì)特別或者金額異常的會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的說明；
8、債務(wù)性證券和權(quán)益性證券的發(fā)行、回購和償還情況；
9、向企業(yè)所有者分配利潤的情況（包括已在中期內(nèi)實(shí)施的利潤分配和已提出或者已批準(zhǔn)但尚未實(shí)施的利潤分配情況），包括向所有者分配的利潤總額和每股股利；
10、業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部的分部收入與分部利潤（虧損）；
11、中期資產(chǎn)負(fù)債表日至中期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的非調(diào)整事項(xiàng)；
12、上年度資產(chǎn)負(fù)債表日以后所發(fā)生的或有負(fù)債和或有資產(chǎn)的變化情況；
13、企業(yè)結(jié)構(gòu)變化情況的說明，比如企業(yè)合并和重組，對被投資單位具有重大影響、共同控制關(guān)系或者控制關(guān)系的長期股權(quán)投資的購買或者處置，
終止?fàn)I業(yè)等；
14、其他重大交易或者事項(xiàng)，如重大的長期資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售情況、重大的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)取得情況、重大的研究和開發(fā)支出、重大的非貨幣性交易事項(xiàng)、重大的債務(wù)重組事項(xiàng)、重大的資產(chǎn)減值損失及其減值損失的轉(zhuǎn)回情況等。
當(dāng)企業(yè)在提供上述第5和第10項(xiàng)有關(guān)關(guān)聯(lián)方交易以及分部收入與分部利潤（虧損）信息時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)提供本中期（或者本中期末）和本年度年初至本中期末的數(shù)據(jù)，以及上年度可比本中期（或者可比期末）和可比年初至本中期末的比較數(shù)據(jù)。
企業(yè)在會計(jì)報(bào)表附注中披露上述每項(xiàng)內(nèi)容時(shí)，都應(yīng)當(dāng)按照前述“提供比上年度財(cái)務(wù)報(bào)告更新的信息”、“重要性原則”、“以會計(jì)年度年初至本中期末為基礎(chǔ)”和“應(yīng)當(dāng)披露對于本中期重要的交易或者事項(xiàng)”等基本要求進(jìn)行。
例7 風(fēng)華公司需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告，該公司在20x1年第1季度沒有發(fā)生任何會計(jì)政策變更的情況，則該公司在編制20x1年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中作如下說明：
會計(jì)政策的說明：
本季度會計(jì)報(bào)表的編制，采用了與上年度末編制20X0年年度會計(jì)報(bào)表時(shí)相一致的會計(jì)政策。
例8 ABC公司為一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)。公司適用的所得稅稅率為33%。公司有一臺管理用設(shè)備，于20x0年1月1日起開始計(jì)提折舊，設(shè)備原價(jià)為10000000元，預(yù)計(jì)使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為400000元，按照年限平均法計(jì)提折舊。20x4年1月1日，公司考慮到設(shè)備損耗較大，技術(shù)更新較快，對原估計(jì)的使用年限和凈殘值進(jìn)行了修正，修正后該設(shè)備的使用年限調(diào)整為6年（即該設(shè)備尚余使用年限為2年），凈殘值調(diào)整為160 000元。則該公司在編制20x4年第1、2．3季度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，對于該項(xiàng)會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)作如下會計(jì)處理：
（1）第1季度：
①不調(diào)整以前各期已提折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù)。
②會計(jì)估計(jì)變更日以后改按新估計(jì)使用年限和新估計(jì)凈殘值提取折舊
按照原來的會計(jì)估計(jì)，公司每年計(jì)提的折舊額為1200000元［（10 000 000－400 000）÷8］，每季度計(jì)提折舊額為300000元，截至20x4年1月1日公司已計(jì)提折舊4年，累計(jì)折舊額為4800000元，固定資產(chǎn)凈值為5200000元。自20x4年1月1日起，公司改按新的估計(jì)使用年限和凈殘值計(jì)提折舊，則20X4年起每年應(yīng)計(jì)提的折舊額為2520000元［（5200000－160000）÷（6－4）］，每季度應(yīng)計(jì)提的折舊額為63000元，比會計(jì)估計(jì)變更前多計(jì)提折舊330000元（630000－300000）。公司據(jù)此編制20x4年第1季度會計(jì)分錄如下：
借：管理費(fèi)用630000
貸：累計(jì)折舊630000
③在第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注說明
會計(jì)估計(jì)變更的說明：
本公司一臺管理用設(shè)備，原始價(jià)值10000000元，原預(yù)計(jì)使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為400000元，按年限平均法計(jì)提折舊。由于該設(shè)備損耗較大，技術(shù)更新較快，本公司于20X4年初變更該項(xiàng)設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為160000元，以如實(shí)反映該項(xiàng)設(shè)備的真實(shí)可使用年限和凈殘值。此項(xiàng)會計(jì)估計(jì)變更使本季度凈利潤減少了221100元［（630000－300000）×（1－33%）］。
（2）第2季度：
①與第1季度一樣，公司應(yīng)當(dāng)編制如下會計(jì)分錄：
借：管理費(fèi)用630000
貸：累計(jì)折舊630000
②在第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注說明（公司需要在附注中說明會計(jì)估計(jì)變更對第2季度損益的影響以及對當(dāng)年度年初至第2季度末累計(jì)損益的影響）
會計(jì)估計(jì)變更的說明：
本公司一臺管理用設(shè)備，原始價(jià)值10000000元，原預(yù)計(jì)使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為400000元，按年限平均法計(jì)提折舊。由于該設(shè)備損耗較大，技術(shù)更新較快，本公司于20X4年初變更該項(xiàng)設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為160000元，以如實(shí)反映該項(xiàng)設(shè)備的真實(shí)可使用年限和凈殘值。此項(xiàng)會計(jì)估計(jì)變更使本季度凈利潤減少了221100元［（630000－300000）×（1－33％）］，使本年度1－6月份的凈利潤減少了442200元（221100＋221100）。
（3）第3季度：
①與第1季度一樣，公司應(yīng)當(dāng)編制如下會計(jì)分錄：
借：管理費(fèi)用630000
貸：累計(jì)折舊630000
②在第3季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注說明（公司需要在附注中說明會計(jì)估計(jì)變更對第3季度損益的影響以及對當(dāng)年度年初至第3季度末累計(jì)損益的影響）
會計(jì)估計(jì)變更的說明：
本公司一臺管理用設(shè)備，原始價(jià)值10000000元，原預(yù)計(jì)使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為400000元，按直線法計(jì)提折舊。由于該設(shè)備損耗較大，技術(shù)更新較快，本公司于20X4年初變更該項(xiàng)設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為160000元，以如實(shí)反映該項(xiàng)設(shè)備的真實(shí)可使用年限和凈殘值。此項(xiàng)會計(jì)估計(jì)變更使本季度凈利潤減少了221100元［（630000－300000）×（1－33％）］，使本年度1－9月份的凈利潤減少了663300元（221100＋221100＋221100）。
例9 某冷飲企業(yè)為一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)，生產(chǎn)和銷售主要集中在夏季，屬于高度季節(jié)性企業(yè)，該企業(yè)在其20X1年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注中作如下披露：
企業(yè)經(jīng)營的季節(jié)性特征的說明：
本企業(yè)經(jīng)營活動受季節(jié)性因素影響明顯，生產(chǎn)和銷售旺季集中在6、7、8三個(gè)月份，其他月份基本上處于半停產(chǎn)狀態(tài)。企業(yè)在1－6月份共實(shí)現(xiàn)銷售收入15000萬元，其中，6月份實(shí)現(xiàn)銷售收入12000萬元，凈利潤4500萬元，6月份的銷售收入和凈利潤分別占到20x1年1－6月份銷售收入和凈利潤總額的80％和90%。
例10 ABC公司為一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)。公司在20x2年3月1－11日間，以面值向社會公眾發(fā)行了總額為5000萬元、年利率為6％、期限為5年的公司債券，扣除債券發(fā)行手續(xù)費(fèi)、傭金等支出，實(shí)籌資金4800萬元，對于這一事項(xiàng)，公司在編制第1季度會計(jì)報(bào)表附注時(shí)應(yīng)當(dāng)作如下披露：
債務(wù)性證券和權(quán)益性證券的發(fā)行、回購和償還情況的說明：
發(fā)行公司債券的情況：
在20x2年3月1日至11日期間，本公司經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，以面值向社會公
眾公開發(fā)行了5年期、年利率為6％、總額為5000萬元的公司債券，扣除債券發(fā)行手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，此次發(fā)行債券共籌得資金4800萬元。
例11 ABC公司為一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)。公司于20x2年5月15日向股東實(shí)施了上年度財(cái)務(wù)報(bào)告提出的“每10股送3股共派發(fā)現(xiàn)金股利0.50元”的利潤分配方案，該利潤分配方案的實(shí)施以上年末總股本10000萬股為基數(shù)。對此事項(xiàng)，公司需要在其第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告中作如下披露：
利潤分配情況的說明：
公司以20x1年年末10000萬股總股本為基數(shù)，于20X2年5月15日向全體股東實(shí)施了20x1年年度財(cái)務(wù)報(bào)告提出的“每10股送3股并派發(fā)現(xiàn)金股利0.50元”的利潤分配方案，共計(jì)送股3000萬股，派發(fā)現(xiàn)金500萬元，其中每股派發(fā)現(xiàn)金股利為0.05元（含稅）。
例12 ABC公司按其業(yè)務(wù)形成了服裝、玩具、運(yùn)輸三個(gè)分部，按其地區(qū)形成了中國、美國和加拿大、英國、東南亞四個(gè)分部。公司在其20x2年第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告中分別根據(jù)業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部披露的分部收入與分部利潤信息如下（假定沒有發(fā)生分部間交易，也無未分配項(xiàng)目）：
分部報(bào)告信息：
本公司在按業(yè)務(wù)形成了服裝、玩具和運(yùn)輸?shù)热齻�(gè)分部；按地區(qū)形成了中國、美國和加拿大、英國、東南亞四個(gè)分部。這些分部的分部收入和分部利潤如下：
例13 MN公司為一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)。公司甲生產(chǎn)車間在20x3年4月5日發(fā)生了一場火災(zāi)，車間廠房、設(shè)備、存貨等均被燒毀，造成重大損失，預(yù)計(jì)直接資產(chǎn)凈損失約為3850萬元。公司20x2年年度財(cái)務(wù)報(bào)告已于3月10日報(bào)出。公司第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告的批準(zhǔn)報(bào)出日為4月13日。由于該事項(xiàng)發(fā)生在第1季度資產(chǎn)負(fù)債表日（3月31日）之后、第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前，所以，公司應(yīng)當(dāng)將其作為第1季度資產(chǎn)負(fù)債表日后的非調(diào)整事項(xiàng)處理，在第1季度會計(jì)報(bào)表附注中披露。具體可作如下披露：
資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)的說明：
本公司一生產(chǎn)車間在4月5日發(fā)生一場大火，車間廠房、生產(chǎn)設(shè)備、存貨等均被燒毀，預(yù)計(jì)直接資產(chǎn)凈損失約為3850萬元。
例14 XYZ公司為一家鋼鐵制造企業(yè)，需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告。公司在20X2年第1季度耗資30000萬元收購了WK高科技公司80％的股權(quán)，成為該公司的第一大股東，獲得了對該公司的控股權(quán)。WK公司是一家專門研制生物、基因工程及其相關(guān)產(chǎn)品的公司，其研究成果在國內(nèi)乃至世界處于領(lǐng)先地位，研制的產(chǎn)品市場前景廣闊。XYZ公司收購WK公司意圖在于希望藉此實(shí)現(xiàn)公司產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的調(diào)整。對于這一企業(yè)合并事項(xiàng)，公司應(yīng)當(dāng)在其第1季度財(cái)務(wù)報(bào)告的會計(jì)報(bào)表附注中作如下披露：
企業(yè)結(jié)構(gòu)變化情況的說明：
本公司于本季度出資30000萬元收購了WK高科技公司80％的股權(quán)，成為該公司的第一大股東，獲得了對該公司的控股權(quán)。WK公司是一家專門研制生物、基因工程及其相關(guān)產(chǎn)品的公司，在收購了WK公司之后，將有助于本公司的產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，促進(jìn)本公司向高科技產(chǎn)業(yè)，尤其是生物基因工程業(yè)進(jìn)軍。本項(xiàng)收購的全部款項(xiàng)均已支付，合并生效日期為20x2年2且1日。對于此項(xiàng)交易，公司采用購買法進(jìn)行核算。被收購企業(yè)在收購時(shí)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為12000萬元。
在實(shí)務(wù)中，上述有關(guān)會計(jì)報(bào)表附注的披露事項(xiàng)有可能會出現(xiàn)重復(fù)，比如，企業(yè)結(jié)構(gòu)變化的事項(xiàng)（如企業(yè)合并）可能既涉及到合并會計(jì)報(bào)表合并范圍發(fā)生變化的情況，也涉及到關(guān)稅方交易事項(xiàng)，對此，企業(yè)在編制會計(jì)報(bào)表附注時(shí)，可以在首次涉及到該交易事項(xiàng)時(shí)，予以詳細(xì)披露，其他地方則可適當(dāng)簡化。
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