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企業(yè)所得稅分享改革后存在的問(wèn)題及對(duì)策思考
一、分享改革后企業(yè)所得稅征管范圍的劃分不利于規(guī)范管理根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于所得稅收入分享體制改革后稅收征管范圍的通知》（國(guó)稅發(fā)[2002]8號(hào)）第二條第一款：“自2002年1月1日起，按國(guó)家工商行政管理總局的有關(guān)規(guī)定，在各級(jí)工商行政管理部門辦理設(shè)立（開(kāi)業(yè)）登記的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收管理”的規(guī)定，國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局都是企業(yè)所得稅的征收管理機(jī)關(guān)，而征管對(duì)象的劃分卻不按企業(yè)性質(zhì)、類別，而是按工商注冊(cè)登記時(shí)間，這就意味著相同性質(zhì)、類型的企業(yè)，將歸屬不同的稅務(wù)機(jī)關(guān)管理，由此可能從客觀上為稅收不平街創(chuàng)造條件。這是因?yàn)椋?br /> 1、稅制本身決定了企業(yè)所得稅是一個(gè)彈性較大的稅種。企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)是企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，而應(yīng)納稅所得額是以企業(yè)核算的利潤(rùn)總額為基礎(chǔ)，加減納稅調(diào)整后得出的。由于企業(yè)成本核算的復(fù)雜性和核算方法的多樣性，決定了企業(yè)核算的利潤(rùn)總額在一定程度上具有伸縮性。加上現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅收政策比較復(fù)雜，稅前扣除規(guī)定缺乏剛性，操作起來(lái)彈性較大，因此，對(duì)政策理解程度不同、計(jì)算方法不同，都可能在無(wú)意識(shí)的情況下出現(xiàn)各不相同的計(jì)算結(jié)果。同時(shí)，管理方式的靈活多樣也決定了企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)不平衡現(xiàn)象的不可避免。目前企業(yè)所得稅征管方式主要有查帳征收和核定征收兩種，而核定征收又視能否準(zhǔn)確核算收入總額和成本總額，分別采取核定應(yīng)稅所得率和核定所得稅稅額兩種征收方式。采取不同的征收方式，企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)都可能會(huì)有不同，有的甚至相差很大。而且，企業(yè)所得稅政策不可能規(guī)定得很詳盡，在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中會(huì)遇到這樣那樣的問(wèn)題，因此，各級(jí)稅務(wù)部門只有結(jié)合地方實(shí)際確定具體的操作辦法，而這種操作辦法往往會(huì)有一定的伸縮性。以上種種客觀因素的存在，再加上不同稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理力度不同，規(guī)范管理程度不同，勢(shì)必會(huì)造成同類納稅人因歸屬不同的稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄而出現(xiàn)稅負(fù)“倚重倚輕”的問(wèn)題。這一問(wèn)題若得不到有效解決，將給納稅人以可乘之機(jī)，從而滋生、蔓延“人往高處走，稅往低處流”的不良傾向。
2、實(shí)際執(zhí)行中，國(guó)、地稅征管范圍的劃分比較困難。按照國(guó)稅發(fā)[2002]8號(hào)文件規(guī)定，從2002年起，新辦企業(yè)由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收管理，而原由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收管理的企業(yè)合并、分立、改制的情況除外。我們認(rèn)為，文件所表述的情況還不是很全面，具體執(zhí)行中遇到的情形還有很多，操作的難度很大。辟如原由地稅部門征收管理的個(gè)體工商戶、個(gè)人投資和合伙企業(yè)，由于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模不斷擴(kuò)大而吸收新成員組建的公司；辟如原由地稅部門征收管理的企業(yè)，由于種種原因中斷原有企業(yè)經(jīng)營(yíng)，而由各投資人或合伙人各自興辦的企業(yè)；再辟如原由地稅部門征收管理的企業(yè)，抽調(diào)資金與其他企業(yè)或個(gè)人合作興辦的企業(yè)……等等，凡此種種，若不一一作明確規(guī)定，都可能導(dǎo)致國(guó)、地稅征收機(jī)關(guān)要么爭(zhēng)相介入管理，要么相互推委、扯皮，從而更不利于真正強(qiáng)化企業(yè)所得稅征管。
3、企業(yè)所得稅分屬國(guó)、地稅兩套機(jī)構(gòu)管理，不利于保證地方基期年既得利益。根據(jù)分享改革后國(guó)家稅務(wù)局確定的征管范圍，新辦企業(yè)所得稅征管權(quán)歸屬于國(guó)家稅務(wù)局。而“新老更替”是自然界一切事物發(fā)展的必然規(guī)律，經(jīng)濟(jì)發(fā)展也不例外，往往是新辦企業(yè)在無(wú)限增多，老、舊企業(yè)將逐步萎縮、退出經(jīng)濟(jì)舞臺(tái)。按照這一客觀規(guī)律，國(guó)家稅務(wù)局的企業(yè)所得稅征管范圍將越來(lái)越大，地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收的企業(yè)所得稅稅源將越來(lái)越狹窄，完成收入基數(shù)的難度也將越來(lái)越大，最終將可能因完不成收入基數(shù)而導(dǎo)致地方基期年既得利益的損失，進(jìn)而長(zhǎng)期影響地方可用財(cái)力。
二、企業(yè)所得稅分享改革后，內(nèi)、外資企業(yè)適用稅制仍不統(tǒng)一，不僅導(dǎo)致企業(yè)不平等待遇，也給地方財(cái)政收入造成一定壓力
1994年新稅制改革后，國(guó)家統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅，實(shí)行內(nèi)、外資企業(yè)兩套稅制，這對(duì)于引進(jìn)外資、深化改革、擴(kuò)大開(kāi)放、促進(jìn)發(fā)展產(chǎn)生了重要作用和積極影響。然而，在我國(guó)加入WTO的今天，內(nèi)、外資企業(yè)適用稅制仍不統(tǒng)一，則不利于公平競(jìng)爭(zhēng)。由于內(nèi)、外資企業(yè)所得稅在適用稅率、成本開(kāi)支范圍、開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)、折舊計(jì)提、優(yōu)惠政策等方面都存在很大差異，如享受“兩免三減半”政策，工資、利息按實(shí)列支，允許加速折舊等，都使外資企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于內(nèi)資企業(yè)，這不僅有失稅收公平原則，也不符合WTO規(guī)則要求。同時(shí)，由于受利益驅(qū)使，一些有實(shí)力、上規(guī)模的內(nèi)資企業(yè)紛紛鉆稅收空子，想方設(shè)法向外資企業(yè)轉(zhuǎn)型，從而影響財(cái)政收入總量，特別是企業(yè)所得稅分享改革后，給地方財(cái)政收入造成負(fù)面影響。
三、現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策存在問(wèn)題
稅收優(yōu)惠是國(guó)家對(duì)某些納稅人和課稅對(duì)象給予鼓勵(lì)和照顧而減免稅收負(fù)擔(dān)的制度。國(guó)家在稅收制度中規(guī)定減免稅，一是體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則，二是貫徹國(guó)家方針政策，達(dá)到調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、保護(hù)環(huán)境的目的。但在當(dāng)前實(shí)施的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策中，卻難以體現(xiàn)以上兩個(gè)原則。
1、稅收優(yōu)惠與稅收受益或量能負(fù)擔(dān)原則相背離。稅收受益原則是指納稅人以從政府公共支出的受益程度的大小來(lái)分擔(dān)稅收。制定企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策，一定時(shí)期內(nèi)對(duì)于體現(xiàn)國(guó)家大政方針，促進(jìn)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮了重要作用，但隨著我國(guó)市場(chǎng)化程度和范圍的不斷擴(kuò)大，再加上優(yōu)惠范圍和品目界定上存在一定的模糊性而導(dǎo)致的執(zhí)行時(shí)人為“擦邊”因素的存在，都使企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的局限性日趨顯現(xiàn)出來(lái)，而且在一定程度上促成一些行業(yè)性、產(chǎn)業(yè)性分利集團(tuán)的形成。
如為了加大對(duì)林業(yè)的扶持力度，促進(jìn)林業(yè)生態(tài)建設(shè)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了《關(guān)于林業(yè)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2001]171號(hào)），該文件第二條規(guī)定：“自2001年1月1日起，對(duì)包括國(guó)有企業(yè)在內(nèi)的所有企事業(yè)單位種植林木、林木種子和苗木作物以及從事林木產(chǎn)品初加工取得的所得暫免征收企業(yè)所得稅。種植林木、林木種子和苗木作物以及從事林木產(chǎn)品初加工的范圍，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于國(guó)有農(nóng)口企事業(yè)單位征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》的規(guī)定確定”。而《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于國(guó)有農(nóng)口企事業(yè)單位征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》中所確定的林業(yè)產(chǎn)品初加工雖然是指通過(guò)利用林業(yè)“三剩物”和次小薪材為原料生產(chǎn)的綜合利用產(chǎn)品，但其所列示的具體范圍很廣，木、竹刨花板、纖維板（含中密度纖維板），木、竹地板塊（含復(fù)合地板）等產(chǎn)品都包括在內(nèi)。理論上而言，刨花板、纖維板生產(chǎn)應(yīng)以板糠等林業(yè)剩物為原料，但實(shí)際生產(chǎn)過(guò)程中，由于沒(méi)有足夠的林業(yè)剩物可供生產(chǎn)消耗，企業(yè)往往通過(guò)大量收購(gòu)原木來(lái)解決原材料問(wèn)題，從而成為林木資源消耗大戶，極大地破壞著當(dāng)?shù)氐牧帜举Y源�？梢�(jiàn)，對(duì)木材消耗量巨大的刨花板、纖維板等產(chǎn)品實(shí)施企業(yè)所得稅減免，是有悖國(guó)家保護(hù)森林資源、促進(jìn)林業(yè)生態(tài)建設(shè)的所得稅優(yōu)惠初衷的，也不符合稅收減免的國(guó)家調(diào)節(jié)原則。而且，從刨花板、纖維板生產(chǎn)工序、產(chǎn)品性質(zhì)和最終消費(fèi)對(duì)象而言，都應(yīng)屬于精深加工，而非初加工，不應(yīng)將其列入林業(yè)產(chǎn)品初加工的范圍。下面，通過(guò)對(duì)比、分析生產(chǎn)中密度纖維板的龍泉市昌龍人造板有限公司和生產(chǎn)木制太陽(yáng)傘、玩具的其他四家企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，來(lái)進(jìn)一步說(shuō)明這一問(wèn)題。
表一：龍泉市昌龍人造板有限公司經(jīng)營(yíng)情況
金額單位：萬(wàn)元
指標(biāo) 99年度 &nb
sp; 2000年度 2001年度 2002年1-6月 合計(jì)
纖維板產(chǎn)量m2 1133.00 75572.00 105273.00 44987.00 237166.00
木材消耗量（噸）18033.00 80188.00 119051.00 67481.00 284753.00
銷售收入 1220.60 7458.60 9293.60 4040.50 22013.30
生產(chǎn)成本 799.00 5380.70 7726.90 3309.70 17216.30
銷售稅金及附加 1.50 39.40 30.20 32.20 103.30
主營(yíng)業(yè)利潤(rùn) 412.80 1971.90 1344.40 582.60 4311.70
增值稅即征即退 29.00 764.60 501.20 319.90 1614.70
利潤(rùn)總額 430.60 2556.70 1506.20 779.80 5273.30
應(yīng)繳企業(yè)所得稅 142.10 843.71 497.05 257.33 1740.19
銷售利潤(rùn)率% 35.30 34.30 16.20 19.30 24.00
稅收負(fù)擔(dān)率% 0.12 0.53 0.32 0.80 0.47
比較、分析以上兩表數(shù)據(jù)，至少可以反映出以下問(wèn)題：(1)纖維板行業(yè)是一個(gè)大量消耗林木資源的行業(yè)，對(duì)其實(shí)施企業(yè)所得稅優(yōu)惠，不僅無(wú)益于促進(jìn)林業(yè)生態(tài)建設(shè)，而且還導(dǎo)致森林資源的極大破壞，從而使政策設(shè)計(jì)的稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)落空。(2)列入林業(yè)產(chǎn)品初加工范圍的纖維板生產(chǎn)企業(yè)盈利水平居然會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于屬于精深加工的木制太陽(yáng)傘、玩具生產(chǎn)企業(yè)的盈利水平，這不僅不合常規(guī)和情理，也是無(wú)法想象的。同時(shí)，盡管纖維板生產(chǎn)企業(yè)的盈利水平高，但由于享受增值稅即征即退和企業(yè)所得稅減免政策，其稅收負(fù)擔(dān)率則大大低于其他木制品加工企業(yè)，這又有失稅收受益原則和稅收公平原則。因此，我們認(rèn)為，當(dāng)前實(shí)施的林業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策是一個(gè)很值得商榷和研究的問(wèn)題。
2、林業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策對(duì)所得稅分享改革后地方財(cái)政收入的影響。龍泉市地處浙江省西南部山區(qū)，屬浙江省森林資源最豐富的縣（市），由于歷史的沿革和地理環(huán)境的制約，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)十分單一，資源依托型的地方財(cái)政收入歷來(lái)以木材為大宗，改革開(kāi)放以來(lái)，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)雖經(jīng)大力調(diào)整，但終究不能徹底改變“靠山吃山”的傳統(tǒng)格局，林業(yè)這一經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)在一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)仍然無(wú)法被其他產(chǎn)業(yè)所替代。因此，國(guó)家對(duì)林業(yè)稅收政策的變動(dòng)，都將對(duì)我市財(cái)政產(chǎn)生巨大影響。特別是2001年開(kāi)始實(shí)施的這一優(yōu)惠政策，更使我市失去一塊現(xiàn)實(shí)的可支配財(cái)源。龍泉市昌龍人造板公司一直來(lái)是我市企業(yè)所得稅的創(chuàng)稅大戶，近年來(lái)更是企業(yè)飛速發(fā)展的時(shí)期，按照上表所列的利潤(rùn)總額計(jì)算，2001年該企業(yè)應(yīng)納所得稅為497.05萬(wàn)元，今年預(yù)計(jì)可達(dá)660萬(wàn)元，由于享受減免優(yōu)惠，實(shí)際所得稅納稅額為零，按照今年所得稅中央、地方“五、五”比例分享的政策，我市將凈減少地方財(cái)政收入330萬(wàn)元。同時(shí)，由于分享改革后浙江省套用財(cái)政部對(duì)我省確定的基數(shù)計(jì)算方案來(lái)確定所屬市、縣的企業(yè)所得稅基數(shù)，即采用1998、2000兩年的年均增長(zhǎng)率計(jì)算基數(shù)，而不考慮2001年地方企業(yè)所得稅實(shí)績(jī)，因此，從2001年起執(zhí)行的林業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策將對(duì)我市完成所得稅收入基數(shù)產(chǎn)生不利影響。
表二：木制太陽(yáng)傘、玩具生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況（2001年度）
金額單位：萬(wàn)元
指標(biāo) 能福傘廠 金鑫傘廠 康達(dá)玩具廠 鵬宇玩具廠 合計(jì)
木材消耗量 5800.00 1118.00 1500.00 4500.00 12918.00
銷售收入 4191.80 816.00 428.00 520.40 5956.20
生產(chǎn)成本 3763.00 736.00 392.30 407.00 5298.30
銷售稅金及附加 31.70 21.50 3.20 12.20 68.60
主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn) 354.80 43.20 21.00 57.80 476.80
利潤(rùn)總額 64.00 14.20 3.30 10.40 91.90
繳納企所得稅 21.00 4.30 4.30 5.20 34.80
銷售利潤(rùn)率% 1.52 1.75 0.78 2.00 1.54
稅收負(fù)擔(dān)率% 1.26 3.16 1.75 3.35 1.74
四、關(guān)于對(duì)策的探討
基于以上分析，對(duì)企業(yè)所得稅分享改革后存在的情況和問(wèn)題，提出如下探討意見(jiàn)：
1、應(yīng)堅(jiān)持盡可能減少優(yōu)惠政策的原則，對(duì)現(xiàn)行眾多的減免項(xiàng)目進(jìn)行全面梳理，大部分予以取消。特別是分享改革后，要充分考慮出臺(tái)的優(yōu)惠政策對(duì)地方財(cái)政收入的影響程度。同時(shí)，應(yīng)堅(jiān)持進(jìn)一步改進(jìn)優(yōu)惠方式，加強(qiáng)目標(biāo)管理，使執(zhí)行結(jié)果最大程度地接近優(yōu)惠政策的最初目標(biāo)，對(duì)于刨花板、纖維板等列入林業(yè)產(chǎn)品初加工享受減免優(yōu)惠既不利于體現(xiàn)國(guó)家大政方針又有失量能負(fù)擔(dān)、公平原則的項(xiàng)目，建議在進(jìn)一步調(diào)查研究的基礎(chǔ)上予以調(diào)整、取消。
2
、主張內(nèi)、外資企業(yè)優(yōu)惠政策的一致性，不搞“一稅兩制”�，F(xiàn)行稅法對(duì)外國(guó)投資者優(yōu)惠較多，調(diào)整的重點(diǎn)要放在“超國(guó)民待遇”的不合理稅收優(yōu)惠上，實(shí)現(xiàn)內(nèi)外資企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的統(tǒng)一。當(dāng)然，在調(diào)整過(guò)程中要注意漸進(jìn)性，防止稅收政策突然大幅變動(dòng)引起的經(jīng)濟(jì)震動(dòng)。對(duì)外資企業(yè)因稅制調(diào)整造成的損失，可考慮在一定年限內(nèi)予以返還，但返還年限不宜太長(zhǎng)，以免造成新的稅負(fù)不公。
3、稅收立法權(quán)在中央，稅收減免和優(yōu)惠的決策權(quán)也應(yīng)在中央，不能分散。各級(jí)地方政府無(wú)權(quán)確定企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，除稅法規(guī)定的權(quán)限外，對(duì)地方的任何越權(quán)減免都應(yīng)視為違法行為。同時(shí)，要進(jìn)一步清理整頓地方政府自行制定的稅收先征后返政策，嚴(yán)肅稅法權(quán)威和稅收紀(jì)律。
4、針對(duì)所得稅分享改革后各地征收管理過(guò)程中遇到的實(shí)際問(wèn)題和困難，應(yīng)注重研究和總結(jié)，進(jìn)一步明確國(guó)、地稅機(jī)關(guān)企業(yè)所得稅征管范圍，避免征管盲點(diǎn)的存在和扯皮現(xiàn)象的發(fā)生。由于地稅機(jī)關(guān)一直負(fù)責(zé)著企業(yè)所得稅的征管，掌握著大量的第一手資料，探索了許多行之有效的管理辦法，積累了豐富的征管經(jīng)驗(yàn)，因此，分享改革后應(yīng)進(jìn)一步增強(qiáng)而不是削弱其管理職能的發(fā)揮。
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