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走出我國納稅人權(quán)利義務(wù)觀的誤區(qū)
在我國，公民對稅收根據(jù)的認識是建立在傳統(tǒng)的“國家分配論”基礎(chǔ)之上的�！八^賦稅就是政府不付任何報酬而向居民取得的東西”，以此為理論依據(jù)的稅收被定義為“國家以其政治權(quán)力為依托而進行的無償性分配”。在此理論指導(dǎo)下，區(qū)別稅與非稅標志的稅收“三性”（強制性、無償性、固定性）被過分強調(diào)，成為割裂政府與公民之間權(quán)利義務(wù)平等對應(yīng)關(guān)系的利器。國家成為只享有征稅權(quán)力而無須承擔(dān)任何代價或回報的權(quán)力主體，公民成為擔(dān)負納稅義務(wù)而無權(quán)索取任何回報的義務(wù)主體。盡管現(xiàn)實生活中政府實際在積極履行其社會職能，公民也在享受政府提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)，但稅收理論上的誤導(dǎo)，直接影響了納稅人行使權(quán)利的積極意識和政府課稅中對納稅人權(quán)利的應(yīng)有尊重。更為有害的是，這直接導(dǎo)致脫離權(quán)利的“應(yīng)盡義務(wù)論”在我國稅法理論界和實務(wù)界的盛行。
從立法上看，現(xiàn)行憲法僅僅規(guī)定了“中華人民共和國公民有依法納稅的義務(wù)”，卻缺乏“納稅人合法權(quán)益受法律保護”的相應(yīng)條款。這也成為不少理論界同仁將納稅人直接稱呼為“納稅義務(wù)人”的依據(jù)。我國稅法中對征納雙方的權(quán)利義務(wù)雖有許多規(guī)定，但對納稅人的權(quán)利以及稅務(wù)機關(guān)如何為納稅人服務(wù)卻規(guī)定得不夠充分，稅務(wù)機關(guān)行使職權(quán)在執(zhí)法程序上也不夠完備、規(guī)范，致使一些稅務(wù)人員隨意執(zhí)法、濫用職權(quán)、隨意侵犯納稅人合法權(quán)益的現(xiàn)象時有發(fā)生。有關(guān)納稅人權(quán)利的規(guī)定散見于《稅收征管法》、《行政訴訟法》、《行政復(fù)議法》、《行政處罰法》、《國家賠償法》等不同的法律法規(guī)中，一般納稅人難以真正把握，自我保護意識較弱。再加之我國的稅收宣傳一向以應(yīng)盡義務(wù)論為主調(diào)，著重宣傳公民應(yīng)如何納稅、納好稅、不納稅應(yīng)承擔(dān)哪些不利后果等，而對納稅人享有哪些權(quán)利以及如何行使這些權(quán)利卻強調(diào)得不夠。這一方面造成我國納稅人行使權(quán)利的集體無意識狀態(tài)，另一方面也使得稅收執(zhí)法部門因缺少權(quán)利人的監(jiān)督而弱化依法行政，反過來則進一步加深了納稅人權(quán)利地位的失落。
當前，我國市場經(jīng)濟體制下的公共財政格局已初步建立，與之極不相稱的卻是納稅人權(quán)利暗弱和意識不明的現(xiàn)狀，這極大地阻礙了依法治稅方略的推進。在各經(jīng)濟主體的利益邊界日益明晰、利益驅(qū)動機制日趨強化的今天，只講義務(wù)而不講權(quán)利的義務(wù)論已得不到認同。稅收作為“維系一個民族命運的大血脈”（馬克思語），沒有納稅人真切的認同和參與，是難以暢行的。因此，彰顯納稅人權(quán)利、重塑納稅人意識都應(yīng)成為當前依法治稅的一個重大課題。我們似乎可從以下幾方面著手尋找解決問題的方案：
一是更新稅收理論。在對稅收根據(jù)的認識上，我們不妨吸收西方“利益交換論”的合理內(nèi)容，以“稅收是國家提供公共產(chǎn)品的成本費用，體現(xiàn)了國家與納稅人權(quán)利與義務(wù)的統(tǒng)一”的觀點更新傳統(tǒng)的稅收理論。承認國家與納稅人之間就是一種利益的“等價”交換，市場經(jīng)濟條件下的稅收并不是無償?shù)�，政府是在為市場提供公共服�?wù)的前提下才取得稅收的，以培養(yǎng)納稅人的權(quán)利主體意識。
二是完善納稅人權(quán)利立法。首先在憲法中應(yīng)補充有關(guān)納稅人權(quán)利保護的原則規(guī)定，使納稅人合法權(quán)益的維護獲得直接的憲法依據(jù)；其次，加快制定稅收基本法，在基本法中明確保障納稅人的合法權(quán)益是稅法的立法宗旨和法律原則，同時規(guī)定納稅人所應(yīng)享有的一系列基本權(quán)利。最近修訂的《稅收征管法》，在這方面有了很大改進，今后應(yīng)繼續(xù)改進和完善。
三是改進稅收宣傳。首先要改進宣傳內(nèi)容，既要宣傳納稅是公民應(yīng)盡的義務(wù)，也要宣傳納稅人在盡義務(wù)的同時享有的種種權(quán)利和利益；既要宣傳稅收法律法規(guī)，也要宣傳稅收的本質(zhì)和原理，使納稅人明白稅收不僅是國家的稅收，更是全體公民自己的稅收，從根本而言，納稅人是在為自己納稅。其次，要改進宣傳方式，將新《稅收征管法》等法律法規(guī)中有關(guān)納稅人的權(quán)利匯集成冊，以手冊、指南的形式免費散發(fā)給納稅人。國家在適當?shù)臅r候，也應(yīng)制定我國的《納稅人權(quán)利宣言》，使之婦孺皆知。健全稅法公告制度，完善各種類型的咨詢服務(wù)。需要強調(diào)的是，新時期的稅收宣傳應(yīng)與稅收文化相結(jié)合。社會主義市場經(jīng)濟的運行必將派生出一種全新的稅收文化氛圍，它和根深蒂固的傳統(tǒng)文化有一個由碰撞到融合的過程，稅收必須去直面這種文化交鋒，從中尋找新的文化基點，借助文化傳播的連續(xù)性和持久性，培養(yǎng)納稅人更為牢固也更為健全的稅收權(quán)利意識和稅收道德意識。
四是樹立“為納稅人服務(wù)” 的新理念。順應(yīng)國際稅收征管的新潮流，我國政府部門應(yīng)樹立“為納稅人服務(wù)”的新理念，視服務(wù)為天職，切實轉(zhuǎn)變工作態(tài)度和工作方式。稅務(wù)系統(tǒng)應(yīng)層層設(shè)立為納稅人服務(wù)的機構(gòu)，服務(wù)經(jīng)費單列預(yù)算，以足夠的人力、財力的投入作為服務(wù)保障。逐步統(tǒng)一、規(guī)范各地的服務(wù)方式和服務(wù)標準，使納稅人享受稅務(wù)行政服務(wù)。在普遍化的基礎(chǔ)上，追求為納稅人提供個性化的服務(wù)，使納稅人從政府提供的公共服務(wù)中切實感受到作為納稅人的權(quán)利和地位。
劉劍文 丁一
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